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Svolgimento del processo

1. E.A. e En. An. hanno impugnato l'avviso di rettifica e liquidazione n. (XXXXX) con il quale l'Agenzia delle entrate-Ufficio di Palestrina rettificava, ai fini dell'imposta di registro, il valore dichiarato in atto del terreno acquistato dai predetti, sito nel comune di (XXXXX), censito al catastato Foglio (XXXXX), allegato (XXXXX), mappali (XXXXX), per Euro 719.940,00, elevandolo a Euro 5.497.700,00, su cui venivano calcolate maggior imposta di registro, ipotecaria e catastale.

Deducevano i ricorrenti l'illegittimità dell'atto impositivo per assoluta carenza di motivazione non esplicitando, l'atto, le ragioni fattuali e giuridiche poste a base della pretesa impositiva, l'illegittimità nel merito dell'accertamento perchè basato su una perizia dell'UTE errata perchè fondata su un criterio sintetico comparativo, senza considerare l'esistenza di plurimi vincoli (autostradale, storico, di tutela ambientale) che riducevano il valore, l'illegittimità dell'accertamento per violazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 4 quanto alla parte di terreno qualificato "terreno agricolo".

2. La CTP di Roma accoglieva parzialmente il ricorso dei contribuenti riducendo il valore del terreno a Euro 3.60.464,00, ritenendo che la possibile destinazione ad impianti sportivi del terreno non consentiva di aderire alla perizia dei ricorrenti che indicava in Euro 2 metro/quadro il valore del terreno, e che, tenuto conto di circostanze addotte dai ricorrenti circa i costi per prevenire allagamenti, non contestate dall'Ufficio, non poteva ritenersi congruo, neppure, il prezzo di Euro 15 metro/quadro, come indicato nell'accertamento dell'Ufficio, che, in conclusione, considerati i vincoli di rispetto autostradale, il valore in parola poteva essere stabilito in Euro 8 al metro/quadro.

3. Avverso la sentenza i contribuenti hanno proposto impugnazione avverso la decisione della CTP di Roma che aveva determinato il prezzo di Euro 2,10 al metro/quadro, lamentando l'erronea determinazione della CTP del prezzo al metro/quadro e ciò per 1) l'illegittima statuizione che aveva respinto l'eccezione di nullità dell'accertamento, l'illegittima valutazione del valore del terreno per non aver considerato adeguatamente l'esistenza di plurimi vincoli, dando per scontata la possibile vocazione all'edificazione dell'area, 2) la violazione della legge, segnatamente del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 4 3) il difetto di motivazione sotto il profilo dell'omessa motivazione sulla circostanza che nell'atto di appello era stata evidenziato che con atto di compravendita coevo di terreni nella stessa zona avente le stesse caratteristiche e destinazione urbanistica.

Anche l'Ufficio presentava appello incidentale.

4. La CTR di Roma, con la sentenza impugnata, rigettava sia l'appello dei ricorrenti che l'appello incidentale. Respingeva l'eccezione di nullità dell'avviso di accertamento, per carenza di motivazione, sul rilievo che il diritto di difesa dei contribuenti, a conoscere le ragioni della pretesa impositiva, era stato soddisfatto dall'esame del documento, e, nel merito, che era sufficiente la potenzialità edificatoria del terreno (S.U. 25506/2006), che certamente tale potenzialità era sussistente con riguardo alla zona N nella quale veniva consentita dagli strumenti urbanistici la realizzazione di un'area a verde pubblica od a impianti sportivi, che la determinazione del prezzo era basata sulle due perizie, in adesione al principio affermato dalle citate S.U. 25506/2006.

5. Avverso tale decisione E.A. ed En.An. hanno proposto ricorso per cassazione deducendo quattro motivi di ricorso, cui resiste l'agenzia dell'Entrate che si è costituita con controricorso.

Con il primo motivo di ricorso i ricorrenti deducono la violazione dell'art. 113 c.p.c., D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1, comma 2 (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) per avere il giudice tributario deciso secondo equità nella determinazione del valore del bene, e ciò in contrasto con quanto previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1, comma 2, che prevede che nel processo tributario il giudice, nel pronunciarsi sulla causa, debba seguire le norme di diritto, salvo che la legge gli attribuisca il potere decidere secondo equità, potere di decisione secondo equità non riconosciuto nel caso di determinazione del valore degli immobili.

Con il secondo motivo deducono, la violazione del D.P.R. n. 136 del 1998, art. 51, commi 1, 2 e 3 e art. 52, commi 1 e 4 (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) per avere il giudice determinato il valore dell'immobile, in violazione dell'art. 51, comma 2 D.P.R. cit., pervenendo ad una determinazione del valore venale del bene sulla scorta di una perizia dell'ufficio UTE inidonea e viziata perchè non considerava al situazione urbanistica del bene e, in particolare, non valutava i plurimi vincoli sul bene che lo deprezzavano, non valutava che una parte del bene ricadeva in zona H ovvero zona agricola per la quale era esclusa la finalità edificatoria, non considerava il prezzo indicato in "situazione analoga", ex art. 51, comma 3 medesimo D.P.R., avente ad oggetto un trasferimento di terreno coevo con stessa destinazione urbanistica e, segnatamente, il valore del prezzo indicato nella sentenza della CTP n. 327/9/99 del 31/07/2009 del terreno per zona N, per Euro 2,10 e per la zona H agricola, il valore delle rendita catastale rivalutato ai sensi dell'art. 52, comma 4 D.P.R. cit.

Con il terzo motivo l'insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5) sotto il profilo della motivazione insufficiente in relazione alla valutazione del valore della zona N per omessa valutazione dei plurimi vincoli e per la zona H per omessa motivazione nella parte in cui i ricorrenti avevano chiesto l'applicazione dell'art. 52, comma 4 D.P.R. cit. e la conseguente revoca dell'accertamento per la parte in cui determinava il valore della zona agricola in violazione del citato art. 52, comma 4.

Con il quarto motivo la violazione di legge in relazione al D.P.R. n. 136 del 1998, art. 52, commi 2 e 2-bis (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) per la violazione dell'obbligo di indicare le ragioni giuridiche e fattuali poste a base della pretesa impositiva, obbligo sancito a garanzia del corretto esercizio della difesa da parte del contribuente, e per l'utilizzazione della perizia dell'UTE viziata e inidonea a supportare la pretesa erariale, da cui la nullità dell'atto impositivo.

6. L'Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso, con il quale ha chiesto l'inammissibilità ovvero il rigetto del ricorso evidenziando l'erronea indicazione delle norme processuali violate, quale violazione dell'art. 360 c.p.c., n. 3 in luogo di quella di cui al n. 4, con riferimento al primo motivo di ricorso, l'infondatezza delle censure nel merito della valutazione della CTR nella determinazione del valore del bene, D.P.R. n. 131 del 1986, ex art. 51 e del correlato vizio di insufficienza di motivazione, nonchè l'infondatezza della censura di nullità dell'avviso di accertamento per carenza di motivazione.

Motivi della decisione

1. Il Collegio ha deliberato di adottare la presente decisione in forma semplificata come da decreto del Primo Presidente in data 14 settembre 2016.

2. Il primo motivo di ricorso non è fondato. La valutazione del giudice tributario sul valore commerciale del bene è frutto di un giudizio estimativo non riconducibile ad una decisione secondo equità. La CTP e la CTR, come risulta dal provvedimento impugnato, fanno riferimento alle due perizie (quella dell'UTE e quella di parte) disattendendo i due valori e pervenendo ad un giudizio intermedio sulla scorta di un iter giuridico.

Al riguardo è utile ricordare che, questa Corte di legittimità ha affermato che "in tema di contenzioso tributario, la valutazione del giudice tributario, in quanto frutto di un giudizio estimativo, non è riconducibile ad una decisione della causa secondo la cd. equità sostitutiva che, consentita nei soli casi previsti dalla legge, attiene al piano delle regole sostanziali utilizzabili in funzione della pronuncia ed attribuisce al giudice il potere di prescindere nella fattispecie dal diritto positivo. In relazione ad essa non è quindi ipotizzabile la violazione dell'art. 113 c.p.c., comma 2, e rientrando detto apprezzamento nei generali poteri conferiti al giudice dagli artt. 115 e 116 c.p.c., la relativa pronuncia, rimessa alla sua prudente discrezionalità, è suscettibile di controllo in sede di legittimità soltanto sotto il profilo della carenza o inadeguatezza della corrispondente motivazione" (cfr. ex multis Cass. n. 25707/2015).

Nel merito, la CTR, nella determinazione del valore dell'immobile, si è conformata all'orientamento espresso da S.U. n. 255506/2006 secondo cui è sufficiente la mera potenziabilità edificatoria a far perdere la qualifica di agricolo di un terreno.

3. Parimenti infondato è quarto motivo di ricorso.

In primo luogo si deve osservare che questa Corte ha affermato che, in tema di accertamento tributario, la motivazione di un avviso di rettifica e di liquidazione ha la funzione di delimitare l'ambito delle ragioni adducibili dall'Ufficio nell'eventuale successiva fase contenziosa, consentendo al contribuente l'esercizio del diritto di difesa. Ne consegue che, fermo restando l'onere della prova gravante sulla Amministrazione, è sufficiente che la motivazione contenga l'enunciazione dei criteri astratti, in base ai quali è stato determinato il maggior valore, senza necessità di esplicitare gli elementi di fatto utilizzati per l'applicazione di essi, in quanto il contribuente, conosciuto il criterio di valutazione adottato, è già in condizione di contestare e documentare l'infondatezza della pretesa erariale, senza poter invocare la violazione, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 2-bis, dovere di allegazione delle informazioni previste ove il contenuto essenziale degli atti sia stato riprodotto sull'avviso di accertamento (cfr. da ultimo Cass. n. 22148/2017; Cass. n. 25153/2013), criterio rispettato nel caso de quo.

Di poi, in base al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, sancito dall'art. 366 c.p.c., nel giudizio tributario, qualora il ricorrente censuri la sentenza di una commissione tributaria regionale sotto il profilo del vizio di motivazione nel giudizio sulla congruità della motivazione dell'avviso di accertamento, è necessario che il ricorso riporti testualmente i passi della motivazione di detto avviso, che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi, al fine di consentire la verifica della censura esclusivamente mediante l'esame del ricorso (cfr. da ultimo Cass. n. 16147/2017). Il ricorso è sul punto generico, non indicando il ricorrente i passi della motivazione dell'avviso di accertamento che si ritengono lesivi del diritto di difesa (cfr. Cass. n. 16140/2010).

4. Il secondo e terzo motivo, che possono essere scrutinati congiuntamente, in quanto tra loro connessi, con i quali i ricorrenti contestano violazione di legge e vizio di motivazione in relazione alla determinazione del valore del bene in Euro 8 al metro/quadro, meritano accoglimento.

Ed invero, con riferimento alla zona N, la CTR non ha considerato i plurimi vincoli che insistono nell'area avendo valutato solamente il pericolo di esondazione di acqua, non avendo valorizzato il vincolo di rispetto autostradale, il vincolo di tutela ambientale, il vincolo storico, il vincolo correlato alla valle dell'Aniene ex L.R. n. 29 del 1998 e la previsione del Piano regolatore regionale che prevede la realizzazione di una strada che attraversa il terreno e lo rende inidoneo alla realizzazione di impianti sportivi. Non di meno, non è stato considerato il criterio comparativo D.P.R. n. 131 del 1986, ex art. 51 norma che fa riferimento ai valori risultanti dai trasferimenti a qualsiasi titolo e alle divisioni e perizie giudiziarie anteriori di non oltre tre anni.

Alcuna motivazione è rinvenibile, invece, con riferimento alla zona H (agricola) rispetto alla quale, secondo quanto questa Corte di legittimità ha già avuto modo di precisare, i terreni che possono beneficiare del sistema di valutazione automatica di cui al citato D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 4, non sono individuati attraverso una connotazione positiva (destinazione agricola), ma sulla base di un presupposto complesso, in parte positivo (esistenza di strumenti urbanistici), in parte negativo (assenza di previsione di destinazione edificatoria), sicchè non soltanto quest'ultimi possono beneficiare della valutazione automatica dei suoli a destinazione agricola (Cass. n. 3174/2012; n. 26924/2006; n. 26137/2005), principio a cui la CRT prestare osservanza nel giudizio di rinvio.

La sentenza va sul punto cassata con rinvio per un nuovo giudizio sul valore del bene tenuto conto dei numerosi vincoli che insistono nella zona N e della circostanza che la zona H è agricola e dunque va dovrà essere verificato se sussistano i presupposti di cui sopra per la valutazione in base al reddito domenicale o del valore venale.

La sentenza va, conclusivamente cassata, con rinvio alla CRT del Lazio in diversa composizione, a cui spetta anche il regolamento delle spese di questo grado di giudizio.

P.Q.M.

Rigetta il primo e quarto motivo, accoglie il secondo e terzo motivo, cassa con rinvio, anche per le spese, alla CTR del Lazio in diversa composizione.

Motivazione semplificata.

Così deciso in Roma, il 9 novembre 2017.

Depositato in Cancelleria il 17 gennaio 2018