COSA GIUDICATA CIVILE - ECCEZIONE DI GIUDICATO Giudicato esterno - Decisione di appello difforme dal giudicato - Rimedi esperibili - Fondamento.

Svolgimento del processo

1. Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Toscana, sez. staccata di Livorno, venivano riuniti 21 processi e confermate le sentenze n. 107, 108, 109, 110, 111, 112, 113, 114, 115, 116, 117, 118, 119, 120, 121, 122, 123, 124, 125, 126, 127/06/2009 della Commissione Tributaria Provinciale di Livorno di rigetto dei ricorsi proposti dalla società B. S.P.A., attiva nei servizi di sdoganamento nell'ambito dei trasporti internazionali (in seguito, la contribuente), avverso inviti di pagamento a pagamento basati su processi verbali di revisione relativi a bollette di importazione di partite di lamiere e nastri di alluminio dal Venezuela.

2. A seguito di verifiche dell'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli risultava che l'impronta dei timbri apposti sui modelli, apparentemente predisposti dall'esportatore e dalle autorità venezuelane allo scopo di certificare l'origine preferenziale delle merci ai fini agevolativi del dazio, non risultavano conformi allo specimen trasmesso dall'autorità doganale del Venezuela alla Commissione Europea, in violazione dell'art. 81 Reg. CEE n. 2454/93 (Regolamento Comunitario di Attuazione, D.A.C.), oltre che redatti sul diverso modello Form AA, anzichè su quello Form A, in violazione dell'art. 17 D.A.C..

3. La contribuente ricorreva avanti alla CTP lamentando, tra l'altro, la nullità degli atti per mancata sottoscrizione, l'omessa ed insufficiente motivazione, l'errato riparto dell'onere della prova e la violazione dello Statuto del contribuente, art. 2 lett. a), art. 10, e art. 12, comma 7, la violazione e falsa applicazione del Reg. CEE n. 2913/92, artt. 201 e 220 (Codice Doganale Comunitario, C.D.C.) oltre che del principio di buona fede, l'inammissibilità dell'irrogazione di sanzioni con separati atti; il ricorso veniva disatteso con 21 distinte sentenze.

4. Contro ciascuna decisione la contribuente proponeva separato appello, rendendo nota l'avvenuta emissione dei certificati di origine da parte delle autorità venezuelane, successivamente alla pubblicazione della sentenza di primo grado. Ciascun appello lamentava l'infondatezza della pretesa tributaria, di cui la contribuente chiedeva lo sgravio e, comunque, la contraddittoria e omessa motivazione della sentenza impugna. La CTR, riuniti gli appelli, li rigettava.

5. Il giudice d'appello fondava la propria decisione, disattesa l'eccezione preliminare di inammissibilità per notifica di ricorso cumulativo riferito alle singole sentenze di primo grado, sull'inammissibilità per novità della questione della doglianza circa il "silenzio assenso" maturato "a seguito della sopravvenuta emissione da parte dell'autorità venezuelana del certificato Form A (…) e della conseguente sua produzione all'Ufficio delle Dogane di Livorno con contestuale richiesta di annullamento dell'imposizione", sull'infondatezza della censura circa il difetto di motivazione degli inviti a pagamento basati su esaurienti processi verbali di revisione dell'accertamento e, infine, sull'inapplicabilità dell'art. 220 C.D.C. alla fattispecie.

6. Contro la sentenza la contribuente propone ricorso per Cassazione, affidato a cinque motivi, cui resiste l'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli con controricorso.

Motivi della decisione

7. Con il primo motivo, la contribuente invoca, in relazione alle medesime partite di merci alla base delle riprese contestate, il giudicato favorevole ottenuto dall'importatore T. S.r.l., da cui la contribuente aveva ricevuto incarico di presentare le dichiarazioni doganali. Con la sentenza definitiva della CTR n. 92 del 21.1.2011, depositata in data 26.9.2011, è stata ritenuta ammissibile e decisiva in quel processo la produzione in giudizio dei certificati di origine Form A emessi dalle autorità venezuelane dopo la sentenza di primo grado, coincidenti con 20 delle 21 bollette doganali alla base degli inviti a pagamento impugnati.

8. Il motivo è infondato. La contribuente rende noto il fatto di non essere stata parte del processo deciso con la sentenza summenzionata, ma ritiene applicabile l'art. 1306 c.c., il quale recita: "La sentenza pronunziata tra il creditore e uno dei debitori in solido, o tra il debitore e uno dei creditori in solido, non ha effetto contro gli altri debitori o contro gli altri creditori.

Gli altri debitori possono opporla al creditore, salvo che sia fondata sopra ragioni personali al condebitore; gli altri creditori possono farla valere contro il debitore, salve le eccezioni personali che questi può opporre a ciascuno di essi.".

9. Al proposito, la Corte osserva che la ricorrente produce, unitamente al ricorso, l'attestato di passaggio in giudicato della sentenza resa nei confronti del coobbligato, formatosi il 12.11.2011, mentre la sentenza della CTR, per quanto pronunciata il 26.10.2011, risulta essere stata depositata il 24.11.2011, ed è in quel momento che i giudici d'appello si sono spogliati della controversia con esaurimento dei gradi di merito.

Orbene, l'art. 395 c.p.c., n. 5, configura espressamente come motivo di revocazione l'ipotesi che la sentenza sia "contraria ad altra precedente avente tra le parti autorità di cosa giudicata, purchè non abbia pronunciato sulla relativa eccezione".

10. Interpretando questa ipotesi specifica di revocazione, la Corte di Cassazione a Sezioni Unite, con una sentenza mai successivamente superata, ha statuito che "Nel caso, dunque, in cui il giudicato esterno si sia formato nel corso del giudizio di secondo grado e l'esistenza di tale giudicato non sia eccepita, in giudizio, dalla parte che ne abbia interesse, la sentenza di appello che abbia giudicato in difformità da tale giudicato è impugnabile con il ricorso per revocazione e non con il ricorso per cassazione.

Tale soluzione è del resto coerente con la giurisprudenza delle Sezioni Unite in tema di giudicato esterno, considerato che la possibilità di dedurre per la prima volta nel giudizio di cassazione l'eccezione di giudicato esterno che, per essersi formato nelle more del giudizio di mento, poteva essere in quella sede dedotto, risulta chiaramente esclusa sia dalla sentenza 226/01 che dalla sentenza 13916/06." (Cass. SSUU 20 ottobre 2010 n. 21493).

11. La distinzione tra rimedio revocatorio e ricorso per cassazione non sembra significativamente alterata nemmeno da specifiche regolamentazioni del processo tributario. Da un lato, infatti, i limiti delle preclusioni del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 24, non sembrano incidere sulla producibilità della sentenza munita di attestato di passaggio in giudicato, considerato che le due sentenze caposaldo di questa Corte in tema di giudicato esterno, Cass. Sez. Un. 25 maggio 2001 n. 226 e Cass. Sez. Un. 6 giugno 2006 n. 13916, hanno chiaramente affermato, principio generale processuale, la natura particolare del documento che incorpora l'attestazione del giudicato formale, la cui produzione in giudizio non è impedita dal superamento degli ordinari termini di preclusione.

La Corte inoltre osserva che il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 64, nel testo ratione temporis vigente, prevede: "Contro le sentenze delle commissioni tributarie che involgono accertamenti di fatto e che sul punto non sono ulteriormente impugnabili o non sono state impugnate è ammessa la revocazione ai sensi dell'art. 395 del c.p.c.".

Dunque, la previsione normativa che nel processo tributario disciplina la revocazione, nel testo applicabile, sul piano letterale restringe il campo al rimedio revocatorio rispetto al codice di procedura civile, anche se l'interpretazione nettamente prevalente ammette la revocazione per contrasto esterno se la sentenza non si è pronunciata sull'eccezione, o questa non è stata nemmeno sollevata (Cass. 4 novembre 2015 n. 22506) e, dopo la citata sentenza delle Sezioni Unite n. 13916/2006, anche nel caso di distinti anni di imposta (Cass. 7 febbraio 2007 n. 2670), e pure se non vi è coincidenza tra soggetti, ossia proprio il caso del coobbligato solidale dell'obbligazione tributaria.

12. Vi è poi un ulteriore piano di cui tener conto, dato dal necessario rispetto del diritto unionale se la ripresa tributaria, come nel caso di specie, verte in materia di tributi armonizzati. Allorquando l'applicazione del giudicato esterno riflesso, ossia senza identità soggettiva, di cui all'art. 2909 c.c. finisce per incidere sull'applicazione stessa dell'imposta armonizzata, va escluso qualsiasi automatismo. Il principio è desumibile dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia resa proprio nei confronti dell'Italia, in relazione ad una ripresa nei confronti dello stesso soggetto passivo, ma per diversi anni di imposta (CGUE, sentenza del 3 settembre 2009, C-2/08, Fallimento Olimpiaclub Srl).

13. E' inoltre ben vero che il decisum su cui poggia la sentenza delle citate Sezioni Unite n. 21493/2010, ossia la distinzione tra l'esperibilità del rimedio revocatorio ovvero del ricorso per cassazione, si giustifica con il "giudicato esterno che, per essersi formato nelle more del giudizio di mento, poteva essere in quella sede dedotto". Al contrario, nel caso di specie, la cosa giudicata formale della sentenza invocata si è determinata nell'arco temporale compreso tra l'udienza di discussione davanti alla CTR e il deposito della sentenza in questa sede oggetto di ricorso per Cassazione.

Tuttavia, il principio di diritto espresso dalle Sezioni Unite e molte volte ribadito è chiaro, e deve intendersi nel senso che sino all'esaurimento della fase di merito, ossia al deposito della sentenza di secondo grado, momento in cui il giudice d'appello si spoglia della controversia, è possibile far valere il giudicato esterno, producendo in giudizio la sentenza munita di attestato di definitività da parte della cancelleria, se del caso attraverso un'apposita istanza al giudice che consenta una rimessione della causa sul ruolo, eventualmente ex art. 153 c.p.c., comma 2 (Cass., 17 giugno 2015 n. 12544).

La Corte ritiene pertanto di esprimere il seguente principio di diritto: "E' esperibile il rimedio della revocazione contro la sentenza d'appello che non tenga conto del giudicato formale intervenuto prima del deposito della sentenza stessa, in quanto l'esaurimento della fase di merito si ha solo con il deposito della sentenza di secondo grado, momento in cui il giudice d'appello si spoglia della controversia; sino ad allora è possibile far valere il giudicato esterno in sede di appello, producendo in giudizio la sentenza munita di attestato di definitività da parte della cancelleria, anche attraverso un'apposita istanza al giudice che consenta una rimessione della causa sul ruolo; nel caso in cui la cosa giudicata si sia formata successivamente al deposito della sentenza di appello è esperibile il rimedio del ricorso per cassazione.".

14. Con il secondo motivo di ricorso, si deduce la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 58, per aver la CTR ritenuto inammissibile la produzione di un documento emesso successivamente alla pronuncia della sentenza di primo grado.

Il motivo di ricorso è inammissibile, in quanto non coglie la complessiva ratio decidendi posta dalla CTR alla base della declaratoria di inammissibilità della produzione documentale. La statuizione del giudice d'appello non ha ammesso la produzione documentale per la ragione giuridica che amplierebbe gli originali motivi di ricorso, oltre che per il fatto che il documento avrebbe dovuto formasi prima del giudizio, leggendo l'art. 58 unitamente al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, ossia la pre-costituzione del documento unitamente al ritenuto allargamento del thema decidendum.

15. Con il terzo motivo di ricorso, la società censura la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 57 e 58, oltre che dell'art. 24 Cost., per la medesima declaratoria di inammissibilità da parte della CTR illustrata al precedente motivo.

Il mezzo di impugnazione è infondato. I giudici d'appello non si limitano a ritenere necessaria la pre-costituzione del documento rispetto al sorgere del processo, momento legato sul piano della coerenza normativa all'origine da cui sorge la particolare obbligazione doganale, e all'eccezionalità del rilascio dei certificati a posteriori ex art. 85 Regolamento CE n. 2454/1993, nemmeno allegata nel caso di specie. La CTR motiva infatti anche sull'allargamento del thema decidendum intervenuto per effetto di tale produzione in giudizio. Sul punto, la Corte rammenta che "nel giudizio di secondo grado, infatti, la facoltà di produrre nuovi documenti, prevista in via generale dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 58, non può essere esercitata in contrasto con l'art. 57, il quale, escludendo l'introduzione di eccezioni o tematiche nuove, non consente l'ampliamento della materia del contendere neppure attraverso la produzione di documenti, con la conseguenza che la stessa deve ritenersi ammessa soltanto a supporto di pretese e considerazioni già svolte, e non anche qualora determini la necessità di ulteriori contestazioni e deduzioni" (Cass. 18 aprile 2007 n. 9224). Nel caso in esame, la produzione dei certificati di nuova formazione, se ritenuta ammissibile, avrebbe determinato la necessità di ulteriori contestazioni e deduzioni, ampliando gli originari motivi di ricorso.

16. Con il quarto motivo, si deduce l'omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza impugnata in merito alla nullità dell'invito a pagamento per violazione del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5 bis, omessa o insufficiente motivazione e violazione del principio regolante l'onere della prova, per aver la CTR ritenuto inammissibile il difetto di motivazione dell'invito a pagamento e relativo avviso di rettifica.

17. Il motivo è inammissibile, per più ragioni. Da un lato, difetta di specificità, non risultando trascritte le parti della sentenza impugnata in contestazione e, dall'altro, il vizio del paradigma dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per essere utilmente dedotto, deve riguardare un fatto controverso e decisivo per il giudizio sul quale la CTR avrebbe omesso di motivare, e questo non risulta essere nemmeno individuato in ricorso. Ancora, la dedotta nullità dell'invito al pagamento per violazione del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 5 bis, non solo appare contraddittoria ai fini dell'invocato vizio motivazionale dedotto nel motivo, ma sottende anche una richiesta di indebita rivalutazione del merito, in assenza dell'individuazione di una prova decisiva contraria non valutata dai giudici di appello.

18. Con il quinto motivo, si deduce l'insufficiente e contraddittoria motivazione, nonchè la violazione e falsa applicazione dell'art. 220 del Regolamento CEE 12 ottobre 1992 n. 2913, e del principio di buona fede, per non aver la CTR ritenuto esistessero i presupposti di cui al medesimo Reg., art. 2, lett. b).

19. Anche questo motivo è inammissibile, per difetto di specificità, non essendo trascritto il pertinente brano della sentenza della CTR contestato. In disparte da ciò, il mezzo è anche infondato, in quanto l'esenzione o riduzione del dazio, anche ai sensi del Reg., art. 220, comma 2, lett. b), presuppone la regolarità del certificato di origine e "Deve, peraltro, considerarsi che, nell'ambito del regime tariffario preferenziale (che si pone come eccezione a quello della generale imponibilità: cfr. Cass. 5007/07), è di regola irrilevante che il dichiarante abbia agito "in buona fede", ignorando l'irregolarità da cui è derivata la mancata riscossione dei dazi che avrebbe dovuto pagare se tale irregolarità non fosse stata commessa, e lo è, in particolare, nel caso che le Autorità dello Stato di esportazione abbiano rilasciato il certificato di origine, senza aver effettuato alcun controllo preventivo per verificare l'origine effettiva delle merci (cfr. C.G. 17.7.1997 in causa C-1995 e il Reg. C.e.e. 2913/92, art. 220, comma 2 lett. b). Ciò, in quanto il dichiarante della merce importata è, in quanto tale, responsabile dell'obbligazione doganale, quand'anche si tratti di merce scortata da certificati inesatti o falsificati a sua insaputa." (Cass. 4 aprile 2012 n. 5400). Non vi sono ragioni per discostarsi nel caso di specie da tale insegnamento giurisprudenziale.

20. In conclusione, il ricorso dev'essere rigettato e, secondo soccombenza, segue il regolamento delle spese di lite, liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

rigetta il ricorso e condanna parte ricorrente alla rifusione delle spese di lite, liquidate in Euro 10.000,00 per compensi oltre Spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 3 ottobre 2018.

Depositato in Cancelleria il 23 maggio 2019