Sentenza n. 15510 del 21/07/2020

FATTI DI CAUSA

(XXXXX) s.r.l. impugno' l'avviso di accertamento con il quale erano stati recuperati a tassazione, per l'anno di imposta 2005 e ai fini dell'Irap, ammortamenti su beni immateriali e interessi passivi.

L'atto impositivo traeva origine dal processo verbale della Guardia di Finanza, Nucleo di Polizia Tributaria di Pordenone, del 19/6/2008, con cui, per quanto ancora di interesse, si contestava l'indeducibilita' degli ammortamenti immateriali relativi al marchio Albatros e l'indeducibilita' degli interessi passivi ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 (TUIR), articolo 110, comma 7, ritenendo che tali deduzioni fossero il frutto di una complessa attivita' elusiva, Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, ex articolo 37 bis, comma 5.

In particolare, secondo i verificatori, tale attivita' si era realizzata attraverso le seguenti operazioni:

– la 21 Investimenti aveva venduto alla (XXXXX) ltd OY (societa' di diritto finlandese facente parte della multinazionale Sanitec) il 37,5% del capitale di (XXXXX) S.p.A., con il realizzo di una plusvalenza di 7.442.590,00 Euro, interamente sottoposta a tassazione ordinaria in Italia, perche' non rientrante nel regime PEX;

– (XXXXX) S.p.a. aveva acquistato dalla (XXXXX) Ltd OY, grazie a un finanziamento della stessa, il 99,99985 per cento delle partecipazioni di quest'ultima in (XXXXX) s.p.a.;

– (XXXXX) S.p.A., completata l'acquisizione del restante 0,00015% del capitale, aveva proceduto all'incorporazione, per fusione, di (XXXXX) S.p.A. realizzando cosi' un disavanzo da fusione, affrancato ai sensi del Decreto Legislativo n. 358 del 1997, articolo 6;

– nella stessa data, 19 luglio 2004, (XXXXX) S.p.a. (nuova denominazione assunta da (XXXXX) S.p.A.) aveva costituito la (XXXXX) s.r.l., con oggetto sociale corrispondente a quello della incorporata (XXXXX) S.p.a.;

– nel settembre 2004, le due Societa' deliberavano un'operazione di conferimento del ramo di azienda denominato " (XXXXX)" dalla (XXXXX) S.p.A. alla nuova societa' (XXXXX) che mutava la denominazione in (XXXXX) s.r.l., controllata da (XXXXX) S.p.A.;

– tale conferimento veniva attuato ponendo a carico della (XXXXX) s.r.l. il debito finanziario estero verso la (XXXXX) OY per l'acquisto del pacchetto azionario dell'originaria (XXXXX) S.p.A. e il cespite del marchio Albatros, di proprieta' (XXXXX) S.p.A., rivalutato con l'attribuzione del disavanzo di gestione.

Con l'avviso di accertamento, l'Ufficio ha rilevato, sul piano fiscale, il conseguimento di indebiti vantaggi consistenti nella rivalutazione gratuita del marchio Albatros, facente parte del patrimonio dell'incorporata (XXXXX) S.p.A., senza pagamento dell'imposta sostitutiva, Decreto Legislativo n. 358 del 1997, ex articolo 6, nonche' nella deduzione in capo a (XXXXX) s.r.l. delle quote di ammortamento del suddetto bene e degli interessi passivi sul prestito inizialmente contratto da (XXXXX) S.p.A.

Il ricorso proposto dalla (XXXXX) s.r.l. avverso l'atto impositivo veniva rigettato dalla Commissione Tributaria Provinciale di Pordenone la quale riteneva che le operazioni di fusione e di scorporo facessero parte di un unico disegno elusivo.

La decisione, appellata da (XXXXX) s.r.l., e' stata confermata dalla Commissione Tributaria Regionale del Friuli Venezia Giulia (d'ora in poi, per brevita', C.T.R.) che, con la sentenza impugnata, ha ritenuto che il vantaggio fiscale conseguito dalla (XXXXX) s.r.l. fosse conseguenza della fattispecie elusiva contestata dall'ufficio, senza che la societa' avesse dimostrato l'esistenza di valide ragioni economiche sottese alle operazioni societarie realizzate.

Per la cassazione della sentenza ricorre la Societa' affidandosi a undici motivi, cui resiste con controricorso l'Agenzia delle Entrate.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1 Preliminarmente va rigettata l'eccezione sollevata dalla controricorrente, di inammissibilita' del ricorso, in quanto l'atto introduttivo ometterebbe di impugnare un'autonoma ratio decidendi della sentenza impugnata, consistente nell'argomentazione svolta dal giudice di appello sulla possibilita' di rinvenire, nella fattispecie, la violazione del divieto di Aiuti di Stato di cui all'articolo 107 del Trattato sul funzionamento dell'Unione Europea.

1.1 Le argomentazioni svolte, sul punto, dal giudice di secondo grado, infatti, non costituiscono un'autonoma ratio decidendi, da sola idonea a giustificare la decisione adottata, bensi' delle mere considerazioni, espresse, peraltro, in forma ipotetica, a mera ultronea conferma della natura elusiva delle operazioni societarie e del risultato asistematico del vantaggio fiscale conseguito.

2. Con il primo motivo, la ricorrente denunzia la nullita' della sentenza impugnata per violazione dell'articolo 101 c.p.c., comma 2, in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 4, avendo, il giudice di appello introdotto, d'ufficio, l'argomento dell'abuso del diritto (mai contestato nell'originario atto di imposizione, ne' introdotto nel giudizio di primo grado) senza concedere l'apposito termine per la produzione di memorie.

2.1 La censura e', all'evidenza, infondata. Il Giudice di appello, infatti, da' atto, piu' volte, nel corso della sua motivazione che la contestazione e l'oggetto del contendere riguardavano un'ipotesi di elusione fiscale, ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis, e, pur riportando la norma in oggetto al piu' ampio principio dell'abuso del diritto (della quale, peraltro come piu' volte statuito da questa Corte il citato articolo 37 costituisce parziale codificazione), non ha introdotto, nella propria valutazione e nel proprio convincimento, elementi, in fatto e in diritto, estranei al dettato normativo e diversi da quelli oggetto di accertamento. Ne consegue non vi era alcuna necessita' che il Giudice di merito invitasse le parti a interloquire sulla questione.

3 Con il secondo motivo si deduce, ai sensi dell'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 4, l'omessa pronuncia da parte del giudice di secondo grado sulla questione relativa all'inosservanza da parte dell'Ente impositore dell'obbligo specifico di motivazione di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis, comma 5, e, in particolare, sull'obbligo di inserire, nell'avviso di accertamento, la motivazione circa il rigetto delle spiegazioni fornite tempestivamente dalla contribuente. La ricorrente deduce, infatti, di avere riproposto, in sede di appello, tale specifico originario motivo di ricorso, ma che la C.T.R. avrebbe omesso ogni pronuncia al riguardo.

3.1. Il motivo merita rigetto, in quanto la C.T.R., nel ritenere legittimo l'avviso di accertamento in relazione alla contestazione della condotta elusiva, ha, comunque, implicitamente rigettato l'eccezione della Societa' ricorrente, non incorrendo nel vizio di omessa pronuncia.

3.2 Secondo il costante insegnamento di questa Corte (cfr, tra le altre di recente Cass.n. 24155 del 13/10/2017; 29191 del 06/12/2017; n. 15255 del 04/06/2019) "a integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un'espressa statuizione del giudice, ma e' necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto: cio' non si verifica quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo ravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l'impostazione logico-giuridica della pronuncia".

4 Alla luce di tali principi e' inammissibile anche il terzo motivo di ricorso con il quale si deduce, un'ulteriore omessa pronuncia da parte della C.T.R. sulla domanda (recte motivo di appello) relativa all'inosservanza, da parte dell'Ufficio impositore, dell'articolo 127 T.U.I.R., in quanto, nell'atto di impugnazione si era evidenziato che la notificazione dell'avviso di accertamento era avvenuta in violazione delle disposizioni concernenti il consolidato nazionale.

4.1. La C.T.R., nel trattare la controversia nel merito, ha, infatti, evidentemente, ritenuto implicitamente infondata la relativa eccezione, sollevata dalla parte, di carenza del litisconsorzio necessario tra consolidata e consolidante e tale provvedimento, implicito di rigetto, non ha formato oggetto di censura alcuna. Anche in tale caso, peraltro, la ricorrente, con difetto di autosufficienza, non riporta integralmente, ne' per stralci idonei allo scopo, gli atti processuali (il ricorso in primo grado e l'atto di appello), non consentendo, così, a questa Corte di compiere la preliminare valutazione sulla stessa ammissibilita' della censura. Ne' sussistono i presupposti per rilevare d'ufficio la violazione di un ipotetico difetto di contraddittorio, atteso che l'odierna controversia attiene, per come e' pacifico in atti e per come risulta dall'avviso di accertamento impugnato, alla sola IRAP, imposta che rimane estranea al consolidato.

5. Con il quarto motivo, articolato in subordine al mancato accoglimento dei primi tre, la ricorrente denunzia la violazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis, comma 1 e 2, in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, laddove il giudice di appello aveva, erroneamente, innestato nel concetto di elusione fiscale connotati distintivi e costitutivi a esso, invece, estranei (in quanto riferibili a quelli sull'abuso del diritto) e, su quelli, aveva fatto leva per decidere la controversia.

5.1 Per l'inammissibilita' del mezzo di impugnazione valgono le stesse considerazioni gia' svolte in ordine al primo motivo di ricorso, evidenziandosi, peraltro, che, secondo l'interpretazione di questa Corte (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 4561 del 06/03/2015), in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo, il cui fondamento si rinviene nel Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 37 bis, che consente all'Amministrazione finanziaria di disconoscere e dichiarare non opponibili le operazioni e gli atti, in se' privi di valide ragioni economiche e diretti al solo scopo di conseguire vantaggi fiscali diversamente non spettanti, sicche' e' legittimo l'atto impositivo emesso a seguito dell'imputazione in conto economico di una minusvalenza finalizzata al solo conseguimento di benefici fiscali non altrimenti fruibili.

6 Con il quinto motivo, la ricorrente denunzia la violazione e falsa applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis, comma 1, e del principio sull'abuso del diritto, in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, nonche' dell'articolo 98 T.U.I.R..

Deduce la ricorrente che la C.T.R. avrebbe, erroneamente, ritenuto sussistenti gli elementi costitutivi dell'elusione, rappresentati dal vantaggio fiscale, dalla sua connotazione asistematica e dall'assenza di valide ragioni economiche a base delle operazioni societarie laddove, nella specie, anche a volere ritenere sussistente il vantaggio fiscale delle operazioni, lo stesso non aveva alcuna connotazione asistemica rientrando, pienamente, (l'operato ammortamento) nel meccanismo e nella ratio presenti nel Decreto Legislativo n. 385 del 1997, articolo 6, cosi' come la deducibilita' degli interessi passivi era rispettosa del disposto di cui all'articolo 98 TUIR. In particolare, poi, la ricorrente ribadisce la sussistenza di valide ragioni economiche sottostanti alle operazioni.

7 Tralasciando, per ora, l'esame del sesto motivo -da trattarsi, secondo l'ordine logico giuridico delle questioni prospettate, posteriormente- con il settimo e con l'ottavo motivo, relativi al capo di motivazione della sentenza impugnata che si occupa del rilievo fiscale avente ad oggetto le quote di ammortamento del marchio Albatros, la ricorrente deduce la nullita', in parte qua, della sentenza impugnata per violazione dell'articolo 101 c.p.c., comma 2, in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 4, avendo il giudice di appello introdotto l'argomento della violazione della L. n. 342 del 2000, articolo 11, assente nell'atto impositivo e nella sentenza di primo grado (settimo motivo) e per violazione dell'articolo 112 c.p.c. avendo la C.T.R. violato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato (ottavo motivo).

8 Con il nono motivo si deduce, ai sensi dell'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 4, l'omessa pronuncia in merito al denunziato errore nell'individuazione di (XXXXX) s.r.l. quale destinataria del sindacato antielusivo di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis. Secondo la prospettazione difensiva della ricorrente, l'accertamento, identificandosi il vantaggio fiscale della fusione nel mancato pagamento dell'imposta sostitutiva per la rivalutazione del marchio Albatros, avrebbe dovuto essere indirizzato alla Societa' che risultava proprietaria del marchio prima del conferimento.

9 Con il decimo motivo, relativo al capo di sentenza che si occupa del rilievo sub b) dell'avviso di accertamento (ovvero indeducibilita' degli interessi passivi) la ricorrente deduce, ai sensi dell'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell'articolo 98 TUIR e del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis perche' la collocazione del debito presso la Societa' conferitaria (XXXXX) s.r.l. rispondeva alla logica di garantire le obbligazioni derivanti dal prestito, in considerazione del fatto che detta societa' assicurava la disponibilita' dei flussi finanziari idonei allo scopo.

10 Con l'undicesimo motivo si deduce, infine, ai sensi dell'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5, omessa o insufficiente motivazione della sentenza impugnata in relazione alla connotazione elusiva del trasferimento del debito da finanziamento dalla (XXXXX) S.p.A. alla (XXXXX) s.r.l..

11. I motivi, connessi, possono trattarsi congiuntamente e non sono meritevoli di accoglimento.

11.1 Possono, da subito, dichiararsi inammissibili il settimo e l'ottavo motivo, perche', come gia' sopra rilevato con riguardo all'eccezione di inammissibilita' del ricorso formulata dall'Agenzia delle Entrate, il Giudice di appello ha dato atto che l'avviso di accertamento si basava sulla contestazione di una fattispecie elusiva e il richiamo, operato nella sentenza impugnata, alla L. n. 342 del 2000, articolo 11 e a una sua potenziale violazione non costituisce autonoma ratio decidendi bensi' mera argormentazione, incidentale, con valenza rafforzativa della natura elusiva del complesso delle compiute operazioni societarie.

11.2 Egualmente inammissibile va ritenuto il nono motivo dovendosi, da un canto, escludere dal tenore della sentenza impugnata che la C.T.R. abbia omesso di pronunciare sulla questione relativa al corretto soggetto destinatario dell'atto impositivo alla luce dell'interpretazione che di tale vizio e' stata fornita dalla giurisprudenza consolidata di questa Corte (Cass.n. 24155 del 13/10/2017;4.29191 del 06/12/2017; n. 15255 del 04/06/2019 citate supra) ma, soprattutto e prima ancora, dovendosi rilevare, dall'altro, che il mezzo di impugnazione, nei termini in cui e' formulato non coglie nel segno, attesa la ratio della sentenza impugnata basata sul riconoscimento del vantaggio dell'operazione elusiva nella deducibilita' di maggiori quote di ammortamento, altrimenti indeducibili.

11.3 Va, altresi', dichiarato inammissibile l'undicesimo motivo, con cui e' stata dedotta un'omessa e/o insufficiente motivazione della sentenza impugnata. Il Giudice di appello, come evincibile dalla lettura della sentenza impugnata, ha compiutamente e dettagliatamente esaminato gli elementi fattuali offerti al suo esame, e sulla scorta di questi e alla luce dei principi statuiti in materia da questa Corte, ha ritenuto che il preordinato e complesso disegno strutturale, nell'insieme delle operazioni straordinarie consequenziali e vicine nei tempi di realizzazione, fosse stato finalizzato illegittimamente all'ottenimento di vantaggi fiscali, specificamente individuati e illustrati nella sentenza impugnata con dovizia di argomentazioni in fatto e in diritto.

Esclusa, pertanto, la assoluta carenza di motivazione, deve ritenersi l'irrilevanza dell'eventuale mera insufficienza della stessa e l'inammissibilita' delle censure mosse dalla ricorrente, la quale non deduce l'omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti (ai sensi dell'attuale disposto dell'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 5 applicabile al ricorso per essere stata la sentenza impugnata depositata il 19 settembre 2012), ma sostanzialmente richiede una inammissibile rivalutazione degli elementi di fatto.

11.4 Non sussistono, infine, neanche le dedotte (con il quinto e con il decimo motivo di ricorso) violazioni di legge.

Ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis, comma 1, "sono inopponibili all'amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti", a meno che l'operazione si dimostri – con onere a carico del contribuente – giustificata da "valide ragioni economiche", sia pure in via concorrente al perseguito risparmio fiscale.

Occorre, pero', che tali ragioni economiche siano "valide", ossia di carattere "non meramente marginale o teorico", perche' in tal caso risulterebbero "inidonee a fornire una spiegazione alternativa dell'operazione rispetto al mero risparmio fiscale, e tali quindi da potersi considerare manifestamente inattendibili o assolutamente irrilevanti rispetto alla predetta finalita'" (cfr. Cass. n. 10257/2008; 21221/2006).

In tal senso, possono, dunque, definirsi elusive le operazioni compiute "essenzialmente" (anche se non esclusivamente) per il conseguimento di un vantaggio fiscale, con cio' intendendosi rimarcare che, al fine di negare il carattere elusivo dell'operazione, non puo' attribuirsi rilievo alla compresenza purchessia di ragioni extrafiscali indipendentemente dalla loro effettiva rilevanza.

Anche le pronunce piu' recenti di questa Corte hanno ribadito che "in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo, che preclude al contribuente il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l'uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione normativa, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio d'imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l'operazione, la cui ricorrenza deve essere provata dal contribuente" (Cass.Sez.5, n. 30404 del 23/11/2018; id n. ri 24294 e 15321/2019; e, tra le piu' risalenti, Cass. n. 438/2015; n. 439/2015; n. 5155/2016).

11.5 L'interpretazione adottata appare, inoltre, in linea con gli esiti dei lavori della Commissione Gallo per la scrittura del nuovo articolo 10-bis dello Statuto del contribuente, introdotto dal Decreto Legislativo del 5 agosto 2015, n. 128, articolo 1 (conf. Relazione illustrativa) e recante la disciplina dell'abuso del diritto e dell'elusione fiscale, con riferimento alla Raccomandazione 2012/772/UE sulla pianificazione fiscale aggressiva.

In estrema sintesi, due sono gli indici di mancanza di sostanza economica: la non coerenza della qualificazione delle singole operazioni con il fondamento giuridico del loro insieme e la non conformita' degli strumenti giuridici a normali logiche di mercato, mentre per vantaggi fiscali indebiti si considerano i benefici realizzati in contrasto con le finalita' delle norme fiscali o con i principi dell'ordinamento tributario.

Precisa la Raccomandazione che "una costruzione o una serie di costruzioni e' artificiosa se manca di sostanza commerciale" (4.4), o piu' esattamente di "sostanza economica" (4.2), e "consiste nell'eludere l'imposizione quando, a prescindere da eventuali intenzioni personali, contrasta con l'obiettivo, lo spirito e la finalita' delle disposizioni fiscali".

Peraltro, la stessa raccomandazione UE (4.4 lett d), precisa che "per determinare se la costruzione o la serie di costruzioni e' artificiosa, le autorita' nazionali sono invitate a valutare… se… le operazioni concluse sono di natura circolare" (pertanto e' evidente che, persino, nel nuovo assetto normativo restano abusive le costruzioni artificiose e circolari -conf. CGUE, 10/11/2011, in causa C-126/10, punto 34).

11.6 Nel caso di specie, i Giudici di appello, si sono mossi lungo tali direttrici evidenziando, in sentenza, il carattere anomalo e "circolare" dell'operazione e la concatenazione negoziale che avevano comportato evidenti vantaggi fiscali, altrimenti non conseguibili con la semplice trasformazione della (XXXXX) S.p.A. in (XXXXX) s.r.l., consistenti nella rivalutazione del marchio Albatros a costo zero, attraverso il disavanzo di fusione, affrancato gratuitamente (Decreto Legislativo n. 358 del 1997, ex articolo 6, comma 2, che si riferisce alle operazioni di fusione deliberate prima del 30 aprile 2004) e con un corrispondente ammortamento, interamente dedotto, nonche' nella deduzione di interessi passivi altrimenti indeducibili, Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, ex articolo 98, attraverso il conferimento alla nuova societa', insieme al ramo di azienda, del debito di finanziamento per Euro 23.100.00,00.

L'articolo 98 citato, introdotto a partire dal primo gennaio 2004, nega, ai fini antielusivi, la deduzione degli interessi passivi in caso di finanziamento infragruppo fatto a societa' il cui patrimonio netto e' inferiore a un quinto dell'importo del finanziamento. La finalita' della norma non pare essere quella, prospettatk dalle controricorrenti, di concentrare i debiti nel patrimonio delle societa' produttive di ricavi, quanto piuttosto quella di evitare che gravando di debiti le societa' controllate, gli utili che queste producano siano travestiti da interessi attivi, trasferiti in capo alla controllante, cosi' svuotando il patrimonio netto della controllata nel quale gli utili sono artificiosamente sostituite dalle perdite generate dall'onere degli interessi passivi. Ragione per cui gli interessi passivi sono deducibili solo se non si superi un determinato rapporto (1/5) tra patrimonio netto ed entita' del debito verso la controllante.

Nella specie, l'elusivita' dell'operazione si appalesa ove si consideri che tutta l'operazione viene posta in essere nel 2004, anno in cui interviene il disposto dell'articolo 98 citato e la (XXXXX) (originaria debitrice) non avrebbe potuto piu' dedurre gli interessi passivi, laddove, di contro, le ragioni addotte dalle Societa' (l'intento di concentrare il debito sulla societa' piu' produttiva di ricavi) rimane una mera asserzione.

12. Puo', quindi, procedersi all'esame del sesto motivo con cui la ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis e del Decreto Legislativo n. 472 del 1997, articolo 1, comma 2, laddove il Giudice di appello aveva ritenuto irrogabile la sanzione tributaria amministrativa in relazione a condotte elusive del contribuente.

12.1 D motivo e' infondato.

La sentenza impugnata, anche in punto di sanzioni, si pone lungo il solco interpretativo tracciato dalla giurisprudenza di questa Corte (cfr Cass.n. 25537/2011, Cass.4561/2015 e di recente Cass. 31.12.2019 n. 34750) secondo cui "in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo, che trova fondamento nel Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 37 bis, secondo il quale l'Amministrazione finanziaria disconosce e dichiara non opponibili le operazioni e gli atti, privi di valide ragioni economiche, diretti solo a conseguire vantaggi fiscali, in relazione ai quali gli organi accertatori emettono avviso di accertamento, applicano ed iscrivono a ruolo le sanzioni di cui al Decreto Legislativo n. 471 del 1997, articolo 1, comma 2, comminate dalla legge per il solo fatto di avere il contribuente indicato in dichiarazione un reddito imponibile inferiore a quello accertato, rendendo cosi' evidente come il legislatore non ritenga gli atti elusivi quale criterio scriminante per l'applicazione delle sanzioni, che, al contrario, sono irrogate quale naturale conseguenza dell'esito dell'accertamento volto a contrastare il fenomeno l'abuso del diritto".

12 Alla stregua delle considerazioni che precedono il ricorso va, quindi, rigettato.

13 Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo.

14 Sussistono i presupposti processuali per porre a carico del ricorrente il pagamento del doppio contributo, ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 115 del 2002, articolo 13, comma 1 quater, inserito dalla L. n. 228 del 2012, articolo 1, comma 17, se dovuto.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Condanna la ricorrente alla refusione in favore dell'Agenzia delle Entrate delle spese processuali liquidate in complessivi Euro 7.300,00 oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del Decreto del Presidente della Repubblica n. 115 del 2002, articolo 13, comma 1 quater, da' atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso articolo 13, comma 1 bis, se dovuto.