L’introduzione del quadro CP nei modelli di dichiarazione dei redditi per l’anno d’imposta 2024 costituisce l’implementazione operativa del concordato preventivo biennale disciplinato dal D.Lgs. 12 febbraio 2024, n. 13. Tale innovazione strutturale nel sistema dichiarativo segna il passaggio dalla fase programmatica dell’istituto alla sua concreta attuazione, configurandosi come strumento attraverso il quale i contribuenti aderenti adempiono agli obblighi derivanti dall’accordo sottoscritto con l’Amministrazione finanziaria. Il nuovo quadro si presenta con caratteristiche di complessità tecnica significativa, richiedendo una disamina approfondita dei suoi meccanismi operativi e delle implicazioni fiscali che ne derivano. La sua compilazione coinvolge non solo i contribuenti che hanno direttamente aderito al CPB, ma anche i soggetti partecipanti a entità trasparenti che hanno sottoscritto l’accordo, determinando un effetto “a cascata” di particolare rilevanza sistematica.

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Presupposti normativi e ambito applicativo dell’obbligo dichiarativo

L’obbligo di compilazione del quadro CP trova fondamento nell’art. 12 del D.Lgs. 13/2024, che disciplina gli effetti dell’adesione al concordato preventivo biennale. I soggetti tenuti alla compilazione si identificano in diverse categorie, ciascuna delle quali presenta specificità operative distintive.

In primo luogo, risultano obbligati i contribuenti ISA che hanno formalmente accettato la proposta di concordato per il biennio 2024-2025. Tale categoria comprende sia le imprese individuali che le società di persone e i professionisti che esercitano attività di lavoro autonomo, purché abbiano sottoscritto il modello CPB allegato agli ISA 2024 per l’anno d’imposta 2023.

Una seconda categoria è rappresentata dai contribuenti che, pur avendo originariamente aderito al concordato in qualità di forfettari, sono stati successivamente estromessi dal regime nel corso del 2024 per aver superato la soglia dei 100.000 euro di ricavi o compensi incassati. Per questi soggetti, la permanenza dell’obbligo dichiarativo è subordinata al mantenimento dei benefici del CPB, condizione che si verifica quando i ricavi o compensi incassati non superano 150.000 euro.

La disciplina si estende inoltre ai partecipanti in società trasparenti che hanno aderito al CPB. In tale ipotesi, l’art. 12, comma 3, del decreto stabilisce che “l’accettazione della proposta da parte dei soggetti di cui agli articoli 5, 115 e 116 del TUIR obbliga al rispetto della medesima i soci o gli associati”. Questa previsione determina l’insorgere di obblighi dichiarativi anche in capo a soggetti che non hanno direttamente partecipato alla procedura di concordato.

Struttura articolata del quadro CP e specificità operative

Il quadro CP presenta una strutturazione differenziata a seconda del modello dichiarativo di riferimento. Nel Modello Redditi SC 2025, destinato alle società di capitali, si compone di quattro sezioni operative, mentre nei modelli PF e SP è prevista una quinta sezione dedicata specificamente ai redditi di lavoro autonomo.

Tale differenziazione riflette la diversità delle fattispecie reddituali interessate dal concordato, con particolare riguardo alla distinzione tra redditi d’impresa e redditi derivanti dall’esercizio di arti e professioni. La Sezione I è destinata all’applicazione del regime di imposta sostitutiva previsto dall’art. 20-bis del D.Lgs. 13/2024, mentre le sezioni successive si occupano della determinazione del reddito concordato rettificato e del raccordo con il reddito effettivamente conseguito.

Un aspetto di particolare rilevanza sistematica riguarda il fatto che le sezioni I e IV del quadro devono essere compilate anche dai contribuenti che, pur non avendo direttamente aderito al CPB, partecipano a società fiscalmente trasparenti che hanno aderito. Tale previsione testimonia la natura pervasiva degli effetti del concordato nelle strutture partecipative, configurando un sistema di responsabilità solidale che si estende oltre i soggetti direttamente aderenti.

La flat tax concordato: regime opzionale di tassazione agevolata

La Sezione I del quadro CP disciplina l’applicazione del regime di imposta sostitutiva introdotto dall’art. 20-bis del D.Lgs. 13/2024, comunemente denominato “flat tax concordato”. Tale istituto rappresenta uno degli elementi di maggiore innovazione dell’intera disciplina, configurandosi come regime fiscale agevolato destinato a incentivare l’adesione al concordato preventivo biennale.

L’ambito applicativo della flat tax concordato è circoscritto alla parte di reddito d’impresa o di lavoro autonomo concordato che risulta eccedente rispetto al corrispondente reddito dichiarato nel periodo d’imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta. Il reddito di riferimento è quello risultante dall’applicazione delle rettifiche previste dall’art. 16 del decreto concordato, che escludono dal computo determinate componenti straordinarie.

Il sistema delle aliquote si articola su tre livelli progressivi, determinati in funzione del livello di affidabilità fiscale conseguito nel periodo d’imposta antecedente la proposta di concordato:

• Fascia di massima affidabilità (ISA ≥ 8): aliquota del 10 per cento Questa fascia privilegiata è riservata ai contribuenti che hanno dimostrato il più elevato grado di collaborazione con l’Amministrazione finanziaria, conseguendo un punteggio ISA pari o superiore a 8. L’aliquota ridotta al 10% rappresenta un significativo incentivo per i contribuenti virtuosi.
• Fascia intermedia (6 ≤ ISA < 8): aliquota del 12 per cento I contribuenti con affidabilità fiscale intermedia beneficiano di un’aliquota del 12%, che, pur superiore alla fascia precedente, mantiene un carattere agevolativo rispetto alla tassazione ordinaria.
• Fascia di minore affidabilità (ISA < 6): aliquota del 15 per cento Per i contribuenti con punteggio ISA inferiore a 6, l’aliquota sale al 15%, configurando comunque un regime più favorevole rispetto all’applicazione delle aliquote progressive ordinarie.

Per i contribuenti forfettari estromessi dal regime nel 2024, ma che mantengono i benefici del concordato, si applicano aliquote differenziate: 3% per i soggetti che mantengono i requisiti di “start-up” previsti dall’art. 1, comma 65, della L. 190/2014, e 10% per gli altri.

La natura opzionale del regime impone una valutazione economica comparativa. L’imposta sostitutiva si applica su una porzione isolata del reddito, che non beneficia delle deduzioni generali o delle perdite fiscali eventualmente disponibili. Tale caratteristica può rendere la scelta non conveniente in presenza di significative poste deducibili o di perdite fiscali riportabili.

Disciplina delle variazioni e determinazione del reddito concordato rettificato

La Sezione II del quadro CP costituisce il nucleo tecnico più complesso dell’intera struttura dichiarativa, essendo deputata al raccordo tra il reddito concordato e quello effettivamente conseguito attraverso l’applicazione delle variazioni disciplinate dall’art. 16 del D.Lgs. 13/2024.

Il sistema delle variazioni si fonda su una distinzione fondamentale tra componenti reddituali “concordabili” e “non concordabili”. Le prime sono oggetto dell’accordo preventivo con l’Amministrazione finanziaria, mentre le seconde mantengono la loro natura straordinaria e devono essere trattate secondo le ordinarie regole fiscali.

Le variazioni in aumento del reddito concordato comprendono:

• Plusvalenze realizzate ex artt. 58, 86 e 87 del TUIR Le plusvalenze derivanti dalla cessione di beni strumentali e non strumentali mantengono la loro rilevanza fiscale integrale. È fondamentale considerare che la determinazione deve avvenire secondo criteri fiscali, non civilistici. Ad esempio, le plusvalenze derivanti dalla cessione di autovetture non strumentali concorrono alla formazione del reddito solo per la quota deducibile ai sensi dell’art. 164 del TUIR.
• Sopravvenienze attive disciplinate dall’art. 88 del TUIR Includono i proventi conseguiti a fronte di spese, perdite o oneri dedotti in precedenti esercizi, nonché i ricavi e gli altri proventi conseguiti a fronte di attività o beni che hanno concorso alla formazione del reddito. Particolare attenzione merita il trattamento delle sopravvenienze attive derivanti da contributi in conto capitale, per le quali si applica il regime di tassazione per cassa introdotto dalla riforma IRES.
• Quote di plusvalenze e sopravvenienze frazionate. Le quote di plusvalenze realizzate in precedenti periodi d’imposta, per le quali è stata esercitata l’opzione per il frazionamento della tassazione, continuano a concorrere alla formazione del reddito nei periodi oggetto di concordato. Tale previsione assume particolare rilevanza considerando che la possibilità di frazionamento è stata eliminata per i contributi in conto capitale a decorrere dal 2024.

Le variazioni in diminuzione comprendono:

• Minusvalenze e sopravvenienze passive ex art. 101 del TUIR La deducibilità è subordinata al rispetto dei criteri di definitività stabiliti dalla norma, con particolare riferimento ai principi di certezza e determinabilità dell’evento.
• Perdite su crediti Devono essere determinate secondo i criteri che ne sanciscono la definitività disposti dall’art. 101, comma 5, del TUIR, con applicazione delle disposizioni relative ai micro crediti ex art. 106, commi 1 e 2, del TUIR.

Un aspetto di particolare complessità tecnica riguarda il trattamento delle partecipazioni in soggetti trasparenti. Gli utili o perdite derivanti da partecipazioni in soggetti di cui agli artt. 5, 115 e 116 del TUIR, nonché in GEIE, costituiscono variazioni del reddito concordato. Tale previsione riflette la natura “a cascata” degli effetti del concordato, estendendo la disciplina anche ai redditi di provenienza partecipativa.

Coordinamento con il reddito effettivo e finalità comparative

La Sezione IV del quadro CP è destinata all’indicazione del reddito effettivo, determinato secondo le ordinarie regole del TUIR senza considerare gli effetti dell’accordo concordatario. Tale sezione, pur non concorrendo direttamente al calcolo delle imposte dovute, assolve a funzioni di controllo e comparazione di fondamentale importanza sistematica.

Il reddito effettivo rappresenta il termine di paragone per verificare la congruità dell’accordo concordatario e per l’applicazione delle cause di decadenza previste dall’art. 22 del decreto concordato. Inoltre, ai sensi dell’art. 35, comma 2, del D.Lgs. 13/2024, “per l’attribuzione delle deduzioni, delle detrazioni e dei benefici di qualunque genere, si ha riguardo al reddito effettivamente dichiarato e non a quello concordato”.

Tale previsione comporta che le agevolazioni fiscali accessorie (detrazioni per carichi di famiglia, deduzioni per contributi previdenziali, ecc.) devono essere calcolate sul reddito effettivo, non su quello concordato. Questa distinzione può determinare significative differenze nell’ammontare delle agevolazioni spettanti, con particolare rilevanza per i contribuenti che presentano un reddito concordato superiore a quello effettivo.

Disciplina della cessazione e della decadenza del concordato

La Sezione V del quadro CP trova applicazione nelle ipotesi in cui si verifichino le condizioni di cessazione o decadenza dell’accordo concordatario disciplinate dagli artt. 19, comma 2, e 21 del D.Lgs. 13/2024.

Le cause di cessazione operano con efficacia prospettica e comportano la perdita di efficacia del concordato per i periodi d’imposta successivi a quello in cui si verifica l’evento cessativo. Tra le principali cause si annoverano:

• Superamento delle soglie dimensionali previste per l’applicazione degli ISA;
• Modifiche nella natura dell’attività esercitata;
• Variazioni nella struttura soggettiva dell’impresa (trasformazioni, fusioni, scissioni).

Le cause di decadenza hanno invece efficacia retroattiva e comportano la perdita degli effetti del concordato sin dall’origine, con conseguente applicazione della tassazione ordinaria su base retrospettiva. Le principali fattispecie di decadenza includono:

• Violazioni degli obblighi dichiarativi o di versamento;
• Mancata corrispondenza tra dati dichiarati e parametri concordati;
• Sopravvenienza di cause di esclusione originariamente non sussistenti.

La distinzione tra cessazione e decadenza assume rilevanza determinante per gli effetti fiscali conseguenti. Mentre la cessazione comporta l’applicazione della tassazione ordinaria solo per i periodi successivi, la decadenza determina la ricalcolazione delle imposte dovute per l’intero periodo oggetto di concordato, con applicazione di sanzioni e interessi.

Profili di coordinamento sistematico e criticità applicative

Il quadro CP non opera in isolamento normativo, ma si inserisce in un complesso sistema di coordinamento con gli altri quadri della dichiarazione dei redditi. Tale coordinamento presenta diversi profili di criticità tecnica che richiedono particolare attenzione nella fase applicativa.

Coordinamento con il quadro RF –  I contribuenti che compilano la Sezione II del quadro CP devono parallelamente compilare il quadro RF, seguendo le relative istruzioni ministeriali. Tale coordinamento è essenziale per garantire la coerenza tra il reddito concordato rettificato e il reddito risultante dall’applicazione delle ordinarie regole fiscali.

Riporto dell’imposta sostitutiva nel quadro RX – L’ammontare complessivo dell’imposta sostitutiva dovuta dai contribuenti ISA deve essere riportato nel rigo RX39, colonna 1, del quadro RX. Per i contribuenti forfettari estromessi, l’importo va invece indicato nel rigo RX37, colonna 1. Tale riporto è funzionale al calcolo delle imposte dovute e deve essere effettuato con particolare precisione.

Gestione delle partecipazioni in soggetti trasparenti – I righi da CP3 a CP5 sono destinati all’indicazione delle informazioni relative alle partecipazioni in soggetti trasparenti che hanno aderito al concordato. La compilazione richiede l’indicazione del codice fiscale del soggetto partecipato e dell’importo dell’imposta sostitutiva dovuta dal socio partecipante.

Un aspetto di particolare complessità applicativa riguarda la coerenza dei dati tra i diversi modelli dichiarativi. L’art. 22 del D.Lgs. 13/2024 prevede che l’eventuale discordanza tra i dati indicati nei modelli Redditi e ISA e quelli utilizzati per definire la proposta concordataria possa comportare la decadenza dall’accordo. Tale previsione impone un controllo accurato della corrispondenza tra le diverse sezioni della dichiarazione.