Il quadro VX – nella forma estesa, “Determinazione dell’IVA da versare o del credito d’imposta” – è la sezione della dichiarazione IVA annuale in cui confluiscono tutti gli elementi che definiscono la posizione finale del contribuente: debito o credito residuo, eventuali compensazioni e la richiesta di rimborso. Nell’edizione 2026, riferita all’anno d’imposta 2025, questo quadro accoglie una novità che riguarda chi ha realizzato opere o interventi su beni di proprietà di soggetti terzi. L’IVA assolta in relazione a queste lavorazioni – che per oltre vent’anni ha generato un conflitto interpretativo tra contribuenti e Agenzia delle Entrate – entra ora esplicitamente nel perimetro delle ipotesi di rimborso disciplinate dall’articolo 30 del decreto IVA (d.P.R. 633/1972), grazie a un percorso completato in tre tappe: la sentenza delle Sezioni Unite n. 13162/2024, la risoluzione n. 20/E del 26 marzo 2025 dell’Agenzia delle Entrate e, infine, le istruzioni alla dichiarazione IVA 2026.

La regola di base: l’art. 30, comma 2, lett. c) del D.P.R. 633/1972

Il credito IVA residuo a fine anno ha tre destini possibili: riporto all’anno successivo, compensazione orizzontale ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. 241/1997, oppure rimborso. Il rimborso, tuttavia, non è liberamente accessibile: l’art. 30, comma 2, del decreto IVA elenca in modo tassativo le fattispecie che lo legittimano.​

La lettera c) – quella al centro della vicenda – prevede il rimborso “limitatamente all’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni ammortizzabili, nonché di beni e servizi per studi e ricerche”. La ratio è chiara: l’investimento in beni durevoli genera crediti IVA di importo elevato che, se obbligatoriamente portati in detrazione negli anni successivi, creerebbero un aggravio finanziario irragionevole per l’impresa. Il problema applicativo è sorto ogni volta che l’investimento ha riguardato beni non di proprietà del soggetto che sosteneva il costo.​

Il nodo interpretativo: “beni ammortizzabili” di chi?

La formulazione letterale della norma presuppone un atto di acquisto o importazione e un bene che diventa ammortizzabile nel bilancio del soggetto richiedente il rimborso. Quando un’impresa esegue lavori di miglioramento, trasformazione o ampliamento su un immobile o su un bene di proprietà altrui – detenuto in locazione, comodato o leasing – si trova in una situazione strutturalmente ibrida:​

• sostiene costi reali e assorbe IVA reale sui materiali e sui servizi di installazione;
• le migliorie, se inseparabili dal bene, non entrano mai nel suo patrimonio: per i principi civilistici sull’accessione, diventano di proprietà del concedente al termine del contratto;
• la spesa viene iscritta in bilancio come immobilizzazione immateriale (migliorie su beni di terzi, voce B.I) o, se separabile, come immobilizzazione materiale (voce B.II) – ma il bene fisico non è dell’impresa.​

Da questa asimmetria nasceva il conflitto: l’impresa esercitava correttamente la detrazione dell’IVA (pacificamente ammessa se i lavori sono inerenti all’attività), ma quando chiedeva il rimborso dell’eccedenza ai sensi della lettera c), l’Agenzia delle Entrate glielo negava sistematicamente.

La posizione storica dell’Agenzia delle Entrate

Con la risoluzione n. 179/E del 27 dicembre 2005 l’Agenzia aveva cristallizzato il proprio orientamento restrittivo: il rimborso ex art. 30, comma 2, lett. c), presuppone l’acquisto di beni ammortizzabili ai sensi degli artt. 102 e 103 del TUIR, ossia beni strumentali di cui il soggetto abbia la proprietà o un diritto reale. Le migliorie su beni di terzi non costituiscono “acquisto di beni” bensì prestazioni di servizi che migliorano un bene altrui, e dunque esulano dal perimetro della norma.

La stessa Corte di Cassazione – prima dell’intervento delle Sezioni Unite – aveva più volte confermato questo approccio. In particolare, la sentenza n. 10110/2020 aveva negato il rimborso per migliorie su beni in comodato, affermando che il diritto al rimborso ha carattere eccezionale e non discende automaticamente dal riconoscimento del diritto alla detrazione.​

Il contrasto giurisprudenziale e la necessità dell’intervento nomofilattico

Tra il 2005 e il 2024 si è sviluppato un orientamento giurisprudenziale sempre più articolato e contraddittorio. Alcune sezioni della Cassazione continuavano a negare il rimborso, escludendo le migliorie su beni di terzi dalla nozione di “acquisto di beni ammortizzabili”. Altre sezioni iniziavano invece a valorizzare il principio europeo di neutralità dell’IVA e la nozione di “beni di investimento” accolta dalla Direttiva 2006/112/CE, aprendo alla rimborsabilità.

Il contrasto tra sezioni era ormai insanabile e rendeva necessario l’intervento delle Sezioni Unite in funzione nomofilattica.

La sentenza delle Sezioni Unite n. 13162 del 14 maggio 2024

Le Sezioni Unite hanno adottato un’interpretazione sostanziale ed “unionalmente orientata” della locuzione “beni ammortizzabili” contenuta nell’art. 30, comma 2, lett. c). Il principio di diritto enunciato è netto: la nozione di “bene ammortizzabile” ai fini IVA non coincide con quella delle imposte dirette (artt. 102-103 TUIR) e non richiede la proprietà del bene in capo al soggetto che ha sostenuto la spesa.

Ciò che conta, secondo i giudici di legittimità, è che ricorrano congiuntamente tre condizioni:

• l’investimento sia qualificabile come “bene di investimento” nel senso della Direttiva 2006/112/CE, ossia sia destinato a un utilizzo durevole nell’attività d’impresa e il suo costo non sia imputabile a un singolo esercizio;
• il soggetto passivo detenga il bene in forza di un titolo giuridico che ne garantisca il possesso per un periodo apprezzabilmente lungo (locazione, comodato, leasing, concessione o altro diritto personale di godimento);
• l’investimento presenti un nesso di strumentalità con l’attività economica svolta.

Le Sezioni Unite hanno in tal modo disancorato la nozione di “bene ammortizzabile” ai fini IVA dal requisito della proprietà civilistica, riconducendola alla nozione europea di “bene di investimento” e sancendo l’incompatibilità dell’orientamento restrittivo dell’Agenzia con il diritto dell’Unione.​

La risoluzione n. 20/E del 26 marzo 2025: l’Agenzia si adegua

L’Agenzia delle Entrate – che per vent’anni aveva negato il rimborso – ha formalmente fatto marcia indietro con la risoluzione n. 20/E del 26 marzo 2025. Il documento ha dichiarato superata la risoluzione 179/E/2005 e ha stabilito che il rimborso è ammesso per i lavori di miglioramento, trasformazione o ampliamento di beni di terzi, al ricorrere di due condizioni cumulative:

• disponibilità giuridica del bene per un periodo medio-lungo, in forza di locazione, comodato, leasing, concessione o altro titolo idoneo;

• strumentalità dell’investimento rispetto all’attività economica svolta, con configurazione come spesa pluriennale non imputabile a un unico esercizio.​

Il rigo VX4 e la struttura del quadro VX

Il rigo VX4 è il rigo in cui va indicato l’importo di cui si chiede il rimborso del credito IVA emergente dalla dichiarazione annuale relativa al periodo d’imposta 2025. La sua compilazione è riservata esclusivamente ai contribuenti che intendono chiedere il rimborso: non costituisce quindi un adempimento generalizzato.​

Il rigo si articola in tre campi distinti: il campo 1 ospita l’importo del rimborso richiesto; il campo 2 accoglie la quota parte per la quale il contribuente intende avvalersi della procedura semplificata di rimborso tramite l’agente della riscossione (non compilabile nelle ipotesi di procedure concorsuali o cessazione di attività); il campo 3 richiede l’indicazione del codice numerico corrispondente alla causale del rimborso. È in quest’ultimo campo che si concentra la novità della modulistica 2026.​

Il codice 4 e la fattispecie

Secondo le istruzioni per la compilazione della dichiarazione IVA 2026, il codice 4 nel campo 3 del rigo VX4 deve essere utilizzato quando il rimborso riguarda l’eccedenza detraibile ai sensi dell’articolo 30, comma 2, lettera c), del decreto IVA. Le istruzioni precisano che tale codice si applica anche ai contribuenti che chiedono il rimborso dell’IVA detraibile assolta per la realizzazione di opere su beni di terzi, in coerenza con i chiarimenti della risoluzione n. 20/E del 26 marzo 2025.​

Fino al 2025, anche dopo le Sezioni Unite e la risoluzione 20/E, i contribuenti operavano in un vuoto modulistico: non esisteva un codice causale che mappasse esplicitamente questa fattispecie. Le istruzioni alla dichiarazione IVA 2026 hanno colmato questa lacuna, rendendo la procedura codificata e certa.​

Un caso concreto

Si consideri una società che, in forza di un contratto di locazione di un immobile strumentale, realizza opere di ampliamento e adeguamento degli spazi produttivi. Se le opere sono separabili dall’immobile, saranno iscritte come beni ammortizzabili materiali (voce B.II delle immobilizzazioni materiali); se inseparabili, saranno iscritte come migliorie su beni di terzi nelle immobilizzazioni immateriali (voce B.I). In entrambi i casi la società sostiene IVA sull’acquisto dei materiali e sui servizi di installazione.

Se al termine del periodo d’imposta si genera un’eccedenza a credito, questa può essere chiesta a rimborso indicando il codice 4 nel campo 3 del rigo VX4 della dichiarazione IVA annuale, esattamente come accadrebbe per l’acquisto di un macchinario di proprietà della stessa società. La stessa procedura si applica nei casi di leasing, comodato o concessione, purché il titolo giuridico garantisca la detenzione del bene per un periodo apprezzabilmente lungo.

Aspetti operativi e documentazione

Dal punto di vista operativo, la compilazione del campo 3 del rigo VX4 con il codice 4 non esaurisce il percorso verso il rimborso. Il contribuente dovrà comunque rispettare le condizioni patrimoniali previste e, per i rimborsi superiori a 30.000 euro senza garanzia, presentare la dichiarazione annuale munita di visto di conformità o della sottoscrizione alternativa da parte dell’organo di controllo, unitamente a una dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà attestante la sussistenza dei requisiti patrimoniali ai sensi dell’art. 38-bis, comma 3.​

Sul piano documentale, ogni richiesta di rimborso dovrà essere supportata da: contratti che attestino il titolo giuridico di detenzione del bene e la sua durata; fatture relative ai lavori eseguiti; piano di ammortamento delle migliorie; documentazione che comprovi la strumentalità dell’investimento rispetto all’attività economica svolta.​

Impatto per i professionisti

Per i professionisti che assistono imprese con significativi investimenti su beni di terzi – uno scenario frequente nel settore delle concessioni, della grande distribuzione, del commercio al dettaglio organizzato e dell’edilizia commerciale – la novità ha un impatto concreto e immediato. Prima dell’intervento delle Sezioni Unite e della risoluzione n. 20/E del 26 marzo 2025, la via del rimborso era percorsa con estrema cautela, spesso preferendo la compensazione orizzontale o il riporto del credito pur di evitare il contenzioso con l’Agenzia.

Ora il quadro è definito a tutti i livelli – giurisprudenziale, di prassi e modulistico. Il percorso che ha portato alla codificazione nella dichiarazione IVA 2026 rappresenta la conclusione di un dibattito ventennale e offre alle imprese uno strumento chiaro per il recupero dell’IVA su investimenti che, pur insistendo su beni altrui, contribuiscono strutturalmente all’attività produttiva.