Quando un imprenditore individuale vuole portare un bene del proprio patrimonio personale dentro l’attività d’impresa, il comodato non è lo strumento giusto. Non si tratta di una scelta inopportuna: è uno strumento giuridicamente impraticabile, perché il comodato richiede due parti distinte, mentre persona fisica e impresa individuale coincidono nello stesso soggetto. Il legislatore ha già previsto la soluzione: l’art. 65, comma 3-bis del TUIR disciplina l’immissione dei beni strumentali provenienti dal patrimonio personale, imponendo la semplice iscrizione del bene nell’inventario (o nel registro dei beni ammortizzabili, per chi è in contabilità semplificata) al costo storico determinato secondo il DPR 689/1974. Registrare un atto di comodato presso l’Agenzia delle Entrate non convalida il negozio: conferisce data certa, niente di più. C’è però un caso in cui il comodato regge: quando il bene è di proprietà di un soggetto terzo – ad esempio il coniuge comproprietario – che lo concede in uso all’imprenditore. In quel caso, la bi-soggettività c’è e il contratto è valido.

Il problema che si ripresenta

Chi frequenta i gruppi professionali online lo sa bene: il tema ritorna con una certa frequenza. Un imprenditore vuole usare nell’attività un bene che ha comprato come privato – un’automobile, un macchinario, un immobile – e qualcuno suggerisce di stipulare un comodato tra sé stesso e la propria impresa. L’idea è quella di dare un vestito contrattuale all’operazione, nella speranza che l’Agenzia delle Entrate – o il revisore, o il giudice tributario – si accontenti della forma.

Peccato che il comodato, in questo contesto, non abbia senso giuridico. Non perché l’operazione sia vietata in assoluto, ma perché lo strumento usato è quello sbagliato. La legge ha già previsto una soluzione specifica, che non richiede alcun contratto. E quella soluzione – tecnicamente denominata “immissione” o “apporto” nel patrimonio d’impresa – è disciplinata dall’art. 65 del TUIR.

L’art. 65 TUIR: cosa dice davvero

L’art. 65 del DPR 22 dicembre 1986, n. 917 – il Testo Unico delle Imposte sui Redditi – definisce quali beni si considerano “relativi all’impresa” per le imprese individuali. La norma distingue categorie diverse: i beni merce (art. 85, comma 1, lettere a e b), i beni strumentali, i crediti d’impresa, e poi tutti gli altri beni dell’imprenditore che risultino annotati nell’inventario tenuto ai sensi dell’art. 2217 del Codice Civile.

Per i soggetti in contabilità semplificata, l’annotazione può essere effettuata nel registro dei beni ammortizzabili, oppure secondo le modalità previste dal DPR 435/2001 e dal DPR 695/1996. Gli immobili strumentali si considerano relativi all’impresa solo se presenti nell’inventario: lo dice chiaramente il secondo periodo del primo comma.

Il punto centrale è il comma 3-bis. Quella disposizione si occupa proprio del caso che interessa: un bene strumentale che proviene dal patrimonio personale dell’imprenditore e viene destinato all’attività. La soluzione è l’iscrizione nell’inventario, con attribuzione del costo determinato secondo le disposizioni del DPR 23 dicembre 1974, n. 689. Tale decreto, emanato per determinare i costi dei beni acquistati prima della riforma fiscale del 1973, prevede all’art. 4 la valorizzazione degli immobili e all’art. 5 quella dei beni mobili, con rinvio al costo d’acquisto e, in via residuale per i beni mobili non registrati, al valore normale solo qualora il costo non risulti documentato. Da quel momento, il bene entra nella sfera imprenditoriale e inizia il suo piano di ammortamento.

In altri termini: il legislatore ha già scritto la regola. Non c’è bisogno di inventarsi un contratto che non regge.

Perché il comodato non funziona: tre ragioni strutturali

Vale la pena richiamare la definizione di legge. L’art. 1803 del Codice Civile recita: il comodato è il contratto col quale una parte consegna all’altra una cosa mobile o immobile, affinché se ne serva per un tempo o per un uso determinato, con l’obbligo di restituire la stessa cosa ricevuta. E aggiunge: il comodato è essenzialmente gratuito.

Da questa definizione emergono tre caratteri che, nel caso dell’imprenditore individuale che intenda stipulare il contratto con se stesso, rendono il comodato strutturalmente impraticabile.

Il primo: il comodato è un contratto tipico. Non si può chiamare “comodato” un’operazione che non ne rispetta lo schema legale. Il contratto tipico è tale perché il legislatore ne ha già definito causa, oggetto ed effetti. Se l’operazione non corrisponde a quello schema, non è comodato – è altro, e va qualificato diversamente.

Il secondo: è un contratto che richiede almeno due parti. Un comodante, che consegna il bene. Un comodatario, che lo riceve e si obbliga a restituirlo. Due soggetti giuridicamente distinti. L’imprenditore individuale è uno solo: persona fisica e impresa individuale non sono soggetti giuridici separati, poiché l’impresa individuale non ha personalità giuridica propria. Non esiste un “altro” con cui contrattare.

Il terzo, forse il più dirimente: il comodato è tradizionalmente considerato un contratto reale dalla giurisprudenza consolidata della Cassazione e dalla dottrina maggioritaria. Si perfeziona non con il semplice accordo – come accade nei contratti consensuali – ma con la consegna materiale della cosa (la cosiddetta traditio). Lo indica il testo stesso dell’art. 1803 c.c., che parla di “una parte consegna all’altra”. Va detto che una parte della dottrina moderna tende a qualificarlo come contratto consensuale, ma si tratta di orientamento minoritario e, in ogni caso, irrilevante ai fini del ragionamento che segue: anche ipotizzando un comodato consensuale, il problema della bi-soggettività rimane insormontabile.

Nella sostanza dell’operazione, l’imprenditore individuale non consegna niente a nessuno. Prende un bene che è suo, e decide di usarlo nell’attività. Non c’è un passaggio fisico del bene, non c’è un soggetto che prima non l’aveva e ora ce l’ha. È – usando un paragone volutamente banale – come spostare una banconota dalla tasca destra alla tasca sinistra dello stesso paio di pantaloni e chiamare l’operazione “prestito”.

Si pensi a un’analogia con un altro contratto reale: il mutuo. Nessun professionista serio sosterrebbe che un imprenditore possa stipulare un mutuo con se stesso. La stessa logica vale per il comodato. La confusione dei patrimoni – personale e d’impresa – è un problema reale nelle imprese individuali, ma si risolve con gli strumenti che il diritto tributario ha già apprestato, non forzando istituti civilistici nati per regolare rapporti tra soggetti distinti.

L’argomento della registrazione non regge

Uno degli argomenti più ricorrenti a difesa della pratica è questo: “ma l’Agenzia delle Entrate lo registra”. Vero. L’Agenzia registra gli atti che le vengono sottoposti, quasi senza eccezioni. Ma la registrazione ha uno scopo preciso e limitato: attribuire data certa all’atto. Non certifica la validità giuridica del negozio, non ne legittima il contenuto, non sana eventuali vizi strutturali.

Detto altrimenti: si può registrare anche un documento privo di effetti giuridici. La data certa è utile, in certi casi. Ma non trasforma un comodato tra sé e se stesso in un comodato valido. Il problema non è formale: è sostanziale. Mancano i presupposti stessi del contratto. Il documento così registrato è, al più, una dichiarazione unilaterale della volontà del titolare di destinare il bene all’impresa – dichiarazione che però, come vedremo, si manifesta già in modo giuridicamente sufficiente con la sola annotazione contabile.

Il caso in cui il comodato è invece ammissibile

È importante precisare – pena una semplificazione fuorviante – che il comodato a favore dell’imprenditore individuale non è sempre impossibile. Lo diventa solo quando l’imprenditore intende stipularlo con se stesso. Se invece il bene è di proprietà di un terzo giuridicamente distinto – il coniuge, un familiare, un socio di una società di fatto – che lo concede gratuitamente all’imprenditore individuale per l’esercizio dell’attività, il comodato è perfettamente valido. La bi-soggettività c’è, la traditio è possibile, lo schema contrattuale regge.

Un caso pratico frequente: l’imprenditore individuale è comproprietario di un immobile insieme al coniuge (privato non titolare di partita IVA). La quota del coniuge può essere concessa in comodato all’imprenditore individuale. In quel caso, secondo la dottrina prevalente e l’orientamento della prassi professionale, il contratto è valido per quella quota e può reggere a un accertamento. Come osservato dalla stessa RedazioneFiscale.it, tuttavia, l’Agenzia delle Entrate potrebbe considerare pro-quota l’immobile già relativo all’impresa in ragione della comproprietà del titolare, rendendo opportuna una valutazione caso per caso.

La soluzione corretta: l’immissione ex art. 65 TUIR

La strada corretta è più semplice di quanto si immagini, e non richiede alcun contratto. Quando un imprenditore individuale decide di destinare all’impresa un bene del proprio patrimonio personale, occorre annotarlo tra i beni relativi all’impresa nell’inventario redatto ai sensi dell’art. 2217 del Codice Civile. Per chi è in contabilità semplificata, l’annotazione può avvenire nel registro dei beni ammortizzabili.

Il valore da attribuire al bene – per i soli beni strumentali ammortizzabili – è il costo storico, determinato secondo le disposizioni del DPR 689/1974, come stabilito dall’art. 65, comma 3-bis, del TUIR. Da quel momento, il bene è fiscalmente relativo all’impresa e le relative quote di ammortamento decorrono dall’esercizio in corso alla data dell’iscrizione.

Occorre però segnalare una lacuna normativa rilevante nella prassi: il comma 3-bis disciplina esplicitamente solo i beni strumentali. Per i beni diversi da quelli strumentali – ad esempio beni-merce o beni non ammortizzabili – che transitano dalla sfera privata a quella d’impresa, la norma non prevede un criterio di valorizzazione espresso. L’orientamento dottrinale più recente (si vedano, tra gli altri, i contributi pubblicati su Fisco7 nel 2026 e i commenti all’art. 65 TUIR di adeasrl.it) ritiene che per i beni-merce il criterio corretto sia il valore normale al momento dell’ingresso – non il costo storico – in quanto il costo storico trova fondamento normativo diretto solo per i beni strumentali. Si tratta comunque di un’area in cui la prudenza e il confronto con la dottrina aggiornata sono d’obbligo.

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Un esempio pratico

Un idraulico che opera come imprenditore individuale ha acquistato tre anni fa, come privato, un furgone del costo di 28.000 euro. Decide ora di usarlo esclusivamente nell’attività. La soluzione è annotare il furgone nel registro dei beni ammortizzabili, attribuendo come valore il costo storico di 28.000 euro comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione, secondo i criteri dell’art. 5 del DPR 689/1974. Le quote di ammortamento decorrono dall’esercizio in cui avviene l’iscrizione, secondo i coefficienti tabellari previsti per la categoria del bene. Nessun contratto, nessuna registrazione, nessun comodato.

Il rischio concreto: credibilità in caso di accertamento

È lecito chiedersi perché questa pratica continui a circolare. Probabilmente perché l’idea di “formalizzare” con un atto scritto sembra rassicurante, dà la sensazione di aver costruito qualcosa di solido. In realtà si costruisce su sabbia. Il comodato tra imprenditore e se stesso non è tecnicamente nullo in senso stretto: è più precisamente un negozio inesistente come comodato, perché mancano i presupposti strutturali del contratto – soggetti distinti e consegna materiale. È, al più, un documento che certifica la volontà del titolare di destinare quel bene all’impresa. Ma quella volontà si manifesta già con l’annotazione contabile, che è l’unica cosa che la legge richiede.

Il rischio concreto, per chi persevera in questa strada, non è necessariamente una sanzione immediata. È più sottile: in caso di accertamento o di contenzioso, il contribuente si trova a difendere un impianto giuridico che non regge, e perde credibilità anche su aspetti che avrebbe potuto tranquillamente sostenere. Vale la pena evitarlo.