Il recente decreto fiscale approvato dal Consiglio dei Ministri il 12 giugno scorso ha introdotto una svolta significativa per i lavoratori autonomi: le spese di rappresentanza risultano fiscalmente deducibili esclusivamente quando sostenute attraverso strumenti di pagamento tracciabili. Una modifica che – si badi bene – allinea finalmente il regime dei professionisti con quello già vigente per il reddito d’impresa, eliminando quella disparità di trattamento che caratterizzava il precedente assetto normativo.

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La genesi dell’intervento normativo: un coordinamento necessario

L’intervento del legislatore nasce da una necessità di coordinamento piuttosto evidente. Come emerge dalla relazione illustrativa al decreto, il requisito della tracciabilità dei pagamenti era stato introdotto senza tenere adeguatamente conto delle modifiche apportate dal D.Lgs. 192/2024 all’articolo 5, entrato in vigore il 31 dicembre 2024.

La legge di bilancio 2025 (Legge 207/2024), all’articolo 1, comma 81, lettera b), aveva già stabilito che l’irrilevanza fiscale delle spese per vitto, alloggio, viaggio e trasporto dovesse essere subordinata al loro sostenimento tramite mezzi tracciabili. Tuttavia – ed è qui che si manifestava l’incongruenza – tale disposizione faceva ancora riferimento al testo previgente dell’articolo 54 del TUIR.

Il problema del comma 6-ter dell’art. 54 TUIR

Il nuovo comma 6-ter dell’articolo 54 del TUIR, introdotto per disincentivare i pagamenti in contanti prevedendo l’indeducibilità dal reddito, risultava infatti incoerente rispetto al regime di irrilevanza fiscale introdotto dall’articolo 5 del D.Lgs. 192/2024. Una sovrapposizione normativa che – nella prassi applicativa – generava non poche perplessità interpretative.

Modifiche agli articoli 54 e 54-ter del TUIR: la nuova disciplina

Il legislatore è quindi intervenuto modificando tanto l’articolo 54 quanto l’articolo 54-ter del DPR 917/1986 con un duplice obiettivo:

• Prevedere la tassazione delle somme percepite a titolo di rimborso delle spese sostenute nel territorio dello Stato, qualora i pagamenti non siano eseguiti con bonifico bancario o postale o con altri strumenti tracciabili;
• Subordinare la deducibilità delle stesse spese (come prevista ai commi 2 e 5 del medesimo articolo) alla condizione che il relativo pagamento sia stato effettuato con strumenti tracciabili.

L’estensione alle spese di rappresentanza: art. 54-septies TUIR

L’intervento più significativo riguarda però l’articolo 54-septies del TUIR, dove il legislatore ha subordinato alla medesima condizione di tracciabilità la deducibilità delle spese di rappresentanza sostenute dai lavoratori autonomi.

Si tratta di un allineamento – si potrebbe dire finalmente – con il regime fiscale già vigente per il reddito d’impresa, disciplinato dall’ultimo periodo del comma 2 dell’articolo 108 del TUIR (come modificato dalla lettera d), comma 81 dell’art. 1 della legge 207/2024).

Le spese interessate dall’obbligo di tracciabilità

La nuova disciplina si applica – è bene precisarlo – a:

• Spese di rappresentanza sostenute dai professionisti;
• Spese per vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea, sostenute nell’esercizio dell’arte o professione;
• Spese sostenute direttamente quale committente di incarichi conferiti ad altri lavoratori autonomi;
• Rimborsi analitici relativi alle medesime spese sostenute per trasferte o missioni dei dipendenti;
• Rimborsi corrisposti ad altri lavoratori autonomi per l’esecuzione di incarichi.

I limiti di deducibilità: confermato l’1% dei compensi

Per gli esercenti arti e professioni, le spese di rappresentanza e quelle sostenute per gli omaggi rimangono deducibili nel limite dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta. La novità – non di poco conto – è che tale deducibilità è ora subordinata al pagamento tramite:

• Bonifici bancari e postali;
• Strumenti di pagamento di cui all’art. 23 del D.Lgs. 241/1997 (bancomat, carte di credito e di debito);
• Applicazioni di pagamento collegate a un codice IBAN (come Satispay).

Profili temporali di applicazione della normativa

Si ritiene – e questa è una valutazione che trova consenso nella dottrina più recente – che l’obbligo dovrebbe applicarsi alle spese sostenute a decorrere dalla data di entrata in vigore del decreto fiscale, prevista per il giorno successivo alla pubblicazione in Gazzetta Ufficiale.

Conseguentemente, le spese sostenute anteriormente a tale data risulteranno deducibili a prescindere dal metodo di pagamento utilizzato. Una disposizione transitoria che – nella prassi – dovrebbe evitare contenziosi relativi a spese già sostenute secondo il regime previgente.

Estensione ai fini IRAP per i soggetti associati

La regola si estende naturalmente anche ai fini della determinazione del valore della produzione netta IRAP, per i soggetti che esercitano l’attività non in forma individuale ma in forma associata, ai sensi della lettera c), comma 3 dell’articolo 5 del DPR 917/1986 (come chiarito dalla Circolare 4/E/2022, paragrafo 3).

Considerazioni applicative e impatti operativi

L’intervento normativo – si deve riconoscere – risponde a logiche di contrasto all’evasione fiscale attraverso la promozione della tracciabilità dei pagamenti. Tuttavia, per i professionisti si profila una necessaria riorganizzazione delle procedure amministrative interne, con particolare riguardo alla gestione dei pagamenti di importo anche modesto.

Nella casistica comune, infatti, le spese di rappresentanza spesso si caratterizzano per importi contenuti e per la necessità di sostenimento immediato (si pensi ai pranzi di lavoro o agli omaggi ai clienti). L’obbligo di tracciabilità impone quindi una pianificazione più accurata di tali spese, con inevitabili riflessi organizzativi.