| Sono il responsabile di un centro di riabilitazione e vorrei sottoporle un dubbio che mi sta creando non pochi problemi con alcuni dei nostri clienti. Nella nostra struttura ci avvaliamo di prestazioni svolte da chinesiologi laureati in scienze motorie che non sono fisioterapisti, l’attività motoria viene eseguita dal chinesiologo ma è inserita in un vero e proprio piano di riabilitazione predisposto e supervisionato da un fisioterapista iscritto all’albo che segue il paziente con cartella riabilitativa completa piano firmato prescrizione sanitaria e tutta la documentazione necessaria. Quando emettiamo le fatture riportiamo sia la dicitura della prestazione sia l’indicazione che il servizio è stato erogato sotto la supervisione fisioterapica. Alcuni clienti però contestano che noi applichiamo l’esenzione IVA prevista dall’articolo 10 primo comma numero 18 del DPR 633 del 1972 e sostengono che invece dovremmo sempre applicare l’IVA al 22% perché chi materialmente esegue la prestazione è il chinesiologo e non il fisioterapista. Io sono convinto che dato che la prestazione è inserita in un piano riabilitativo e c’è la supervisione del fisioterapista si possa applicare l’esenzione, ma vorrei capire una volta per tutte qual è l’orientamento corretto perché la questione sta diventando delicata e non voglio rischiare contestazioni dall’Agenzia delle Entrate né dai clienti, quindi le chiedo quale è il suo questo tema? |
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In relazione al quesito sollevato dal lettore occorre fornire una risposta chiara e fondata sulla normativa vigente in materia di esenzione IVA per le prestazioni sanitarie, la posizione dei clienti che contestano l’applicazione dell’esenzione IVA e sostengono la necessità di applicare l’aliquota ordinaria del 22% risulta corretta e conforme alla disciplina fiscale italiana. L’articolo 10 primo comma numero 18 del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972 numero 633 stabilisce l’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto per le prestazioni sanitarie di diagnosi cura e riabilitazione della persona rese nell’esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza ai sensi dell’articolo 99 del testo unico delle leggi sanitarie approvato con regio decreto 27 luglio 1934 numero 1265. Il presupposto fondamentale per l’applicazione dell’esenzione IVA è duplice e deve essere soddisfatto cumulativamente: da un lato occorre che la prestazione abbia natura sanitaria ossia sia diretta alla diagnosi cura e riabilitazione della persona; dall’altro lato è indispensabile che tale prestazione sia resa nell’esercizio di professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza secondo quanto previsto dall’articolo 99 del regio decreto 1265 del 1934, tale articolo individua tassativamente le professioni sanitarie soggette a vigilanza che sono la medicina e chirurgia, la veterinaria, la farmacia e le professioni sanitarie ausiliarie di levatrice assistente sanitaria visitatrice e infermiera diplomata nonché le arti ausiliarie delle professioni sanitarie come odontotecnico ottico meccanico ortopedico ed infermiere abilitato o autorizzato compresi i capi bagnini degli stabilimenti idroterapici e i massaggiatori.
il chinesiologo laureato in scienze motorie non rientra in alcuna delle categorie professionali elencate dall’articolo 99 del regio decreto 1265 del 1934 e pertanto non può beneficiare dell’esenzione IVA prevista dall’articolo 10 numero 18 del DPR 633 del 1972, la professione di chinesiologo è stata inquadrata dalla Legge 14 gennaio 2013 numero 4 tra le professioni non organizzate in ordini o collegi che si caratterizzano per essere attività economiche dirette alla prestazione di servizi o opere a favore di terzi esercitate abitualmente e prevalentemente mediante lavoro intellettuale ma che non sono riservate per legge a soggetti iscritti in albi o elenchi, tale inquadramento normativo conferma ulteriormente che il chinesiologo non rientra tra le professioni sanitarie soggette a vigilanza e quindi non può accedere al regime di esenzione IVA.
E’ importante sottolineare che ai fini dell’applicazione dell’esenzione IVA il requisito soggettivo relativo alla qualifica professionale di chi rende la prestazione è assolutamente dirimente e non può essere superato da elementi accessori o organizzativi, anche se la prestazione del chinesiologo è inserita all’interno di un piano di riabilitazione predisposto e supervisionato da un fisioterapista che invece è una figura professionale sanitaria riconosciuta questo fatto non modifica la natura della prestazione resa materialmente dal chinesiologo né conferisce a quest’ultimo la qualifica di professionista sanitario soggetto a vigilanza. La supervisione del fisioterapista e l’inserimento della prestazione motoria in un piano riabilitativo possono avere rilevanza sotto il profilo clinico e organizzativo ma non sono elementi idonei a modificare il regime fiscale applicabile alla prestazione effettivamente resa dal chinesiologo. La giurisprudenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea con le sentenze del 20 novembre 2003 nelle cause C-307/01 e C-212/01 ha chiarito che l’esenzione IVA per le prestazioni sanitarie deve essere riconosciuta esclusivamente a quelle prestazioni che sono dirette alla diagnosi alla cura e nella misura possibile alla guarigione di malattie e di problemi di salute o comunque alla tutela al mantenimento o al ristabilimento della salute delle persone; la Corte ha inoltre precisato che per l’applicazione dell’esenzione occorre valutare lo scopo principale della prestazione e che tale beneficio fiscale può essere riconosciuto solo se la prestazione è resa da soggetti che possiedono le qualifiche professionali richieste dalla normativa nazionale di recepimento della direttiva comunitaria. L’Agenzia delle Entrate con la Circolare numero 4 del 28 gennaio 2005 ha recepito i principi espressi dalla Corte di Giustizia Europea confermando che l’esenzione IVA per le prestazioni sanitarie deve essere applicata secondo un’interpretazione restrittiva fondata sul criterio dello scopo principale della prestazione e sul possesso da parte del prestatore dei requisiti soggettivi previsti dalla normativa italiana; in particolare la circolare ha ribadito che l’articolo 10 numero 18 del DPR 633 del 1972 subordina l’esenzione alla duplice condizione che si tratti di prestazioni sanitarie di diagnosi cura e riabilitazione e che tali prestazioni siano rese nell’esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza ai sensi dell’articolo 99 del regio decreto 1265 del 1934.
Conseguentemente le prestazioni rese dal chinesiologo anche quando sono inserite in un contesto riabilitativo e supervisionate da un fisioterapista devono essere assoggettate ad IVA con applicazione dell’aliquota ordinaria attualmente pari al 22% in quanto manca il requisito soggettivo della qualifica di professionista sanitario soggetto a vigilanza. Dal punto di vista operativo la struttura dovrà quindi emettere fattura nei confronti dei clienti applicando l’IVA al 22% sulle prestazioni rese dal chinesiologo indicando in fattura la natura imponibile dell’operazione, qualora la struttura si avvalga anche di prestazioni rese da fisioterapisti che invece sono professionisti sanitari soggetti a vigilanza tali prestazioni potranno beneficiare dell’esenzione IVA ai sensi dell’articolo 10 numero 18 del DPR 633 del 1972 purché abbiano finalità di diagnosi cura o riabilitazione; in tal caso sarà necessario distinguere chiaramente in fattura le prestazioni esenti rese dal fisioterapista da quelle imponibili rese dal chinesiologo. E’ opportuno inoltre che la struttura predisponga una adeguata documentazione che consenta di identificare in modo puntuale le prestazioni rese da ciascuna figura professionale al fine di giustificare il diverso trattamento fiscale applicato e di poter rispondere a eventuali contestazioni in sede di controllo da parte dell’amministrazione finanziaria.
